PONTIFICIA UNIVERSIDAD CATÓLICA DEL PERÚ FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES “La confianza depositada en la opinión del auditor por parte de lo s usuarios internos y externos de los Estados Financieros en base a condiciones determinantes para su confiabilidad” TESIS PARA OPTAR POR EL TÍTULO PROFESIONAL DE CONTADOR PÚBLICO AUTOR: Rosa Daysi Gonzales Medina ASESOR: Raúl Sergio Del Pozo Rivas Lima, Setiembre, 2017 2 Dedicatoria y agradecimientos Dedico esta tesis a mi abuelito Jaime Medina y a mi madre María del Pilar por su apoyo incondicional en todo momento. Asimismo, dedico el presente trabajo a mi decano Oscar Díaz Becerra por motivarme en involucrarme en el campo de la investigación y a mi asesor Raúl del Pozo por su apoyo constante y paciencia en la elaboración de la presente tesis. Finalmente, a todas las personas que con su apoyo contribuyeron en su desarrollo: José Carlos Dextre, José Tafur, Pablo Saravia, Patricia Mazuelos, Víctor Burga, Gloria Gennell, Jorge Luis Samaniego y Jorge García Paz. 3 Resumen de la Tesis La problemática de la investigación radica en que, algunos de los usuarios de los Estados Financieros, no están completamente conscientes de que el informe de auditoría está respaldado por distintas variables, que lo convierten en una herramienta poderosa e incluso decisiva para las necesidades de dichos usuarios. Como parte del objetivo principal se determinó que la confianza depositada sobre la opinión del auditor se origina gracias a factores que le brindan a esta, cimientos sólidos que le dan fiabilidad. Dentro de los objetivos específicos se desarrolló un concepto de juicio profesional, se comparó el actual informe de auditoría con el nuevo Informe según las NIAs y se determinó los factores que incrementan la confianza sobre la opinión del auditor. Para ello, se empleó literatura competente y entrevistas a socios de las cuatro principales firmas, las cuales soportan las ideas y afirmaciones que se realiza en el presente trabajo. Es así que se concluye, que las cualidades extrínsecas e intrínsecas son determinantes en el auditor para que este brinde un servicio de calidad, el cual genera mayor confianza frente a los usuarios. Asimismo, tanto la pericia como la independencia – cualidades intrínsecas- y la metodología como el control de calidad – cualidades extrínsecas son factores que permiten, que los usuarios depositen mayor confianza sobre el informe de auditoría y, por tanto, 4 en la opinión del auditor. Dentro de ello se recalca la importancia de la independencia como cualidad intrínseca, para lo cual se propone una posible política de rotación de auditores y propuestas a favor de la independencia. Por otro lado, se resalta la calidad de control, en el que se describe la labor del PCAOB como modelo americano para la realidad peruana, el cual deberá ser asumido por nuestro ente supervisor: la SMV. 5 Índice general Resumen de la Tesis ...................................................................................... 3 Introducción .................................................................................................... 8 Capítulo I: Marco Teórico e Hipótesis y variables ......................................... 12 1.1 Marco Teórico .................................................................................. 12 1.1.2 Antecedentes del problema .......................................................... 12 1.1.2 Bases Teóricas ................................................................................. 13 a. Acerca del juicio profesional .................................................................. 13 b. Acerca del Nuevo Informe de Auditoría ................................................. 19 c. Acerca de los factores que incrementan la confianza en la opinión del auditor (cualidades intrínsecas y extrínsecas del auditor) ......................... 46 1.2 Hipótesis y Variables .......................................................................... 65 1.2.1 Hipótesis General 1 .......................................................................... 65 1.2.3 Identificación y operacionalidad de las variables .............................. 66 Capítulo 2: Metodología de la Investigación ................................................. 70 2.1 Tipo de Investigación ........................................................................... 70 2.2 Diseño de la Investigación .................................................................. 70 2.3 Población y Muestra ............................................................................ 70 2.3.1 Descripción de la Población.............................................................. 70 2.3.2 Selección de la muestra .................................................................. 73 2.4 Recolección de datos .......................................................................... 74 2.4.1 Diseño de Instrumentos ................................................................... 74 2.4.2. Aplicación de instrumentos .............................................................. 74 6 Capítulo 3: Resultados de la Investigación ................................................... 77 Conclusiones y recomendaciones ................................................................ 95 Conclusiones ............................................................................................. 95 Recomendaciones ..................................................................................... 97 Referencias bibliográficas ............................................................................. 99 Abreviaturas y siglas ................................................................................... 106 Glosario....................................................................................................... 107 Anexos ........................................................................................................ 109 Anexo N° 1 .............................................................................................. 109 Anexo N° 2 .............................................................................................. 110 7 Índice de tablas, gráficos y cuadros Cuadro N° 1: Cuadro comparativo entre el Informe actual y el Nuevo Informe de Auditoría………………………………………………………. 29 Gráfico N°2: Implicaciones para el Informe de auditoría respecto a la empresa en marcha……………………………………………………….. 34 Cuadro N°2: Factores intrínsecos e extrínsecos………………………. 48 Cuadro N°3: Comparativo de funciones entre la SMV y el PCAOB…. 56 Diagrama N° 1: Diagrama del Juicio profesional del auditor ………… 51 Tabla N° 1: Normas de auditoría generalmente aceptadas………….. 58 Cuadro N°4: Definición operacional de las variables…………………. 69 Gráfica N° 2: Cantidad de Trabajadores por firma……………………. 71 Cuadro N° 5: Cantidad de trabajadores de PricewaterhouseCooperts SCRL………………………………………………………………………. 72 Cuadro N° 6: Cantidad de trabajadores de Deloitte & Touche SRL… 72 Cuadro N° 7: Cantidad de trabajadores de Ernst & Young Asesores SCRL 72 Cuadro N° 8: Cantidad de trabajadores de KPMG Asesores SCRL… 73 8 Introducción El problema principal planteado es analizar qué condiciones permiten que la opinión del auditor resulte ser más confiable para los usuarios internos y externos de los Estados Financieros. El área dentro del cual se centra el problema de investigación es el de auditoría financiera. El espacio y tiempo dentro del cual se desarrollará es la realidad peruana contemporánea. Asimismo, la variable central resultaría ser las condiciones que generarían mayor confianza a los usuarios y el calificativo sería la mayor confianza que de ello resulta. El tema a investigar resulta una problemática debido a que los usuarios de los Estados Financieros no están conscientes de que el informe de auditoría está respaldado por distintas variables que convierten a esta una herramienta poderosa e incluso decisiva para las necesidades de estos como lo es la toma de decisiones. Este respaldo se basa, principalmente, en el juicio profesional del auditor, el cual se encuentra apoyado en las cualidades que el auditor posee y las normativas que se aplican dentro de su labor. Dentro de ello se identifica la evolución, que tendrá lugar en un futuro, del actual Informe de Auditoría que brindará mayor información respecto a la entidad y los principales temas de atención para que, posteriormente, los usuarios internos y externos, como lo son la gerencia e inversionistas, tomen 9 decisiones bajo una perspectiva más amplia y bajo una enriquecedora información. La justificación de la selección de este problema se fundamenta en el vacío investigativo respecto a las condiciones y/o factores que generan una mayor confianza sobre el informe de auditoría; es decir, que el trabajo es pertinente en la medida que es relevante para esta área; así dicha carencia investigativa se vería cubierta con la tesis a realizar. Otro criterio sería la deficiencia en la medida de que muchas veces el juicio profesional del auditor no es aplicado de la mejor manera sobre una base sólida para poder argumentar su decisión respecto a un procedimiento. Dichos criterios se reflejan a manera de matriz en el Anexo N° 1. Es por ello, que dicha justificación radica en que el tema investigado es necesario como aporte dentro de la rama de auditoría financiera, así como a todos los profesionales dentro de ésta y que cotidianamente deben aplicar su juicio profesional. Ello permitirá evidenciar gran participación de los juicios dentro de los procedimientos de auditoría como en todas las fases para llevar a cabo una auditoría financiera. Por otro lado, es un aporte incluso para las empresas, las cuales están sometidas a presentar información financiera auditada, creando en estas un pensamiento crítico respecto al informe de auditoría y la confianza depositada en ella. Dentro de los problemas específicos, que componen el problema principal se plasman en la siguiente estructura. La primera de ellas es respecto a la aplicación de los juicios en los procedimientos de auditoría. En este punto se busca describir en qué consisten los procedimientos aplicados en una 10 auditoría a los estados financieros y la presencia de los juicios dentro de estos. Para ello, se determinará el mejor concepto de lo que se entiende por juicio. La segunda de ellas es respecto a la evolución del informe de auditoría reflejado en el Nuevo informe de auditoría. En este se quiere resaltar, que no solo en los procedimientos, como papeles de trabajos como tal, se emplean juicios, sino que de manera explícita estos son detallados en el informe de auditoría, el cual está a disposición de los usuarios externos e internos. Ello generaría mayor confianza para la toma de decisiones. La tercera problemática gira en torno a la confianza sobre el informe de auditoría y los factores que aumentan dicha confianza así como la relación de estos con los juicios empleados por el equipo auditor. Se quiere explicar cómo los usuarios llegan a confiar, al fin y al cabo, en juicios que resultan relativos para cada tipo de auditor, los cuales pueden variar, a pesar de afrontar situaciones y contextos iguales. No obstante, cabe resaltar que muchas veces los usuarios no siempre están conscientes o informados del empleo de juicios en el informe de auditoría. Dichos factores han sido considerados como las cualidades intrínsecas y extrínsecas que posee o debe poseer todo auditor. Dichas cualidades deben ser reforzadas para evitar eventos, que se han dado en la historia de la contabilidad, las cuales han provocado reprochables acciones no éticas. El objetivo general de la presente investigación pretende analizar la confianza depositada en la opinión del auditor; con respecto a un marco referencial, que integre las condiciones que permitan que la opinión del 11 auditor sea más confiable; mediante un análisis cuantitativo y cualitativo; con el propósito de identificar el respaldo sobre los que se asienta dichas condiciones, de tal manera, que la opinión generada posea bases aún más sólidas que contribuyan con una adecuada toma de decisiones. Dentro de los objetivos específicos se detallan; en primer lugar, desarrollar un concepto de juicio profesional a través de la recopilación de teorías compartidas por otros autores con el propósito de poder relacionarlo posteriormente con los factores que incrementan la confianza en la opinión del auditor. En segundo lugar, comparar el nuevo informe de auditoría con el antiguo modelo de manera tal, que permita señalar la aplicación del juicio profesional del auditor de manera explícita en dicho informe y evidenciar que este resultaría ser una mejorada herramienta, que brinda mayores atributos a los usuarios para sus distintas necesidades. Finalmente, determinar los factores que incrementan la confianza sobre la opinión del auditor, la cual yace en el informe de auditoría, con el fin de corroborar, que, efectivamente, los factores propuestos son aquellos que realmente otorgan creencia a dicha opinión. 12 Capítulo I: Marco Teórico e Hipótesis y variables 1.1 Marco Teórico 1.1.2 Antecedentes del problema El problema planteado tiene referencia en el XVIII Congreso Internacional de Contaduría, Administración e Informática llevado a cabo en México DF en el año 2013, cuyo tema abordado es “El Juicio Profesional en la materialidad establecida por los auditores Externos de la Ciudad de Chihuahua”. No obstante, el tema abordado en el mencionado Congreso es un tema específico planteado para un área en particular, pero que también analizan los criterios, dentro de estos, el juicio profesional, para determinar los factores para obtener una materialidad adecuada. Luego de ello, no se ha identificado algún tema similar o relacionado con el tema que se desarrollará. El objetivo y el resultado de la investigación fue evaluar la aplicación del juicio profesional en la materialidad establecida por los auditores de Chihuahua, para lo cual se empleó un cuestionario a 33 auditores de dicha ciudad. Los resultados indicaron, que los aspectos cualitativos utilizados por los auditores para determinar la materialidad en sus auditorías son homogéneos. Por otro lado, se detectó la existencia de una tendencia convergente en la aplicación del juicio profesional por 13 parte de los auditores con relación a la materialidad y sus aspectos cualitativos. (2013: 2) Por otro lado, un tema relacionado fue abordado por Mary-Jo Karanacher denominado Determining Materiality: Relativity and Professional Judgment en US, en que la autora resalta la relatividad de la materialidad basada en el juicio profesional del auditor, el cual varía en base a distintos contextos. Señala que dicha materialidad podría permitir fraudes de pequeñas magnitudes, que no dejan de ser tales; a pesar de que resultarían inmateriales bajo el enfoque metodológico de la auditoría financiera. Es por ello, que señala el problema en cuantificar la materialidad, pues, como ya se indicó, esta puede estar ignorando fraudes, que como tales, siguen siendo fraudes indistintamente de su tamaño. Es así que, si los Certified Public Accountant (CPA) apartan su juicio profesional para discernir de lo que es material y no lo es, estarían permitiendo un nivel de riesgo alto para el procedimiento de auditoría. 1.1.2 Bases Teóricas a. Acerca del juicio profesional De acuerdo a la Issai, International Standards of Supreme Audit Institutions, la auditoría tiene como finalidad incrementar el grado de confianza de los usuarios de los estados financieros (s/f). Ello se logra gracias al informe que emite el auditor. Este, a su vez, se 14 respalda en una metodología que fija parámetros para considerar qué se considera como material y qué no se consideraría como tal (Issai s/f). Dichos parámetros dependen de diversos factores, tales como el tipo de empresas a auditar, la experiencia del auditor y el riesgo asociado a las cuentas. No obstante, definir un parámetro está sujeto a cada tipo de auditor; es decir, la percepción del auditor no es la misma incluso para situaciones similares y menos aún si estas son distintas respecto a las decisiones que otros auditores tomarían frente a un mismo escenario. En estos casos, el juicio del auditor desempeña un rol importante, pues las decisiones tomadas por este para discernir entre escenarios, ya sean muy similares o muy distintos, puede diferir de los juicios que emplearía en otras situaciones. Dada la relatividad de los procedimientos y, en realidad, la relatividad presente en las distintas etapas de la auditoría –tales como la planificación, ejecución y conclusión–, no permiten que la confianza disminuya por parte de los usuarios de la información financiera. Esto debe resaltarse, pues el grado de confianza radica en el conjunto de respaldos y/o evidencias para la elaboración del informe de auditoría, mas no en los juicios aplicados de manera individual. Por ello, el grado de confianza va en aumento en la medida que los juicios empleados se encuentren siempre correctamente sustentados, es decir, que exista evidencia de dichos fundamentos. 15 De acuerdo a Jung, el comportamiento humano puede ser trazado por los diferentes tipos de personalidad. El modelo que propone Jung se origina primero del estudio de las diferencias observadas de dos tipos de individuos respecto a su actitud u orientación hacia los objetos y ambientes; o sea individuos extrovertidos e introvertidos, mientras, que; por otro lado, lo que denomina funciones psicológicas básicas del individuo; es decir, los procesos mentales que utilizan las personas. Asimismo, señala dos tipos de funciones: de percepción, que son los procesos mentales dirigidos a la búsqueda de información y las que son de juicio, que son los procesos mentales, que el individuo utiliza para llegar a una conclusión. (Sierra & Santa María 2002: 186) Para entender a qué se refiere cuando se emplea el término juicio, se explicará brevemente este concepto. De acuerdo con la Real Academia Española, es una facultad que posee el hombre para distinguir el bien del mal y lo verdadero de lo falso; de igual modo, tener juicio denota cordura y sana razón (201). En el informe de PwC La auditoría del futuro y el futuro de la auditoría, se recalca el criterio que el auditor emplea sobre valoraciones o hipótesis referentes al futuro y el juicio profesional que este debe aplicar sobre estimaciones presentes en el transcurso de la auditoría (2014: 15). Ello quiere decir que el informe del auditor no es una garantía, sino que refleja el criterio profesional del auditor, lo cual queda fundamentado en el 16 trabajo que realiza de acuerdo con el marco normativo establecido. Se precisa que no es una garantía, pues no hay certeza absoluta de que los estados financieros no figuren con declaraciones erróneas materiales. Esto se debe a que, en la contabilidad, se encuentran presentes estimaciones e incertidumbres, lo cual genera que muchas veces los procedimientos de auditoría aplicados no cubran en su totalidad los riesgos inherentes que se pueden encontrar en ciertos componentes. En efecto, se cubre, de manera selectiva, todos los campos que se considera que pueden afectar la decisión final del auditor con respecto a los estados financieros de una determinada compañía, lo cual implica que es relativo dependiendo del contexto en el que dicha compañía se encuentra. Asimismo, se debe considerar que, como plantea Messier, el “juicio del auditor permite establecer la importancia relativa y el riesgo, y así se establece el tipo y cantidad de trabajo que debe ejecutar” (1997). A partir de ello, gracias a las explicaciones del término en los párrafos anteriores, se concluye que este resultaría ser el criterio empleado por el auditor en una circunstancia determinada, mediante el cual discierne, entre diversas alternativas, cuál es la mejor de estas para tomar la mejor decisión frente a dicha situación. Si dicho juicio se encuentra presente en el transcurso de las diferentes etapas de la auditoría, se debe entender que el auditor, cuando emplee tal juicio en la etapa de la planificación, aplicará su criterio para discernir 17 qué factor o benchmark1 será elegido para obtener la materialidad de la auditoría. De la misma manera, en la etapa de ejecución de la auditoría, el auditor tendrá que emplear su juicio para discernir qué procedimiento es el más apropiado de acuerdo con el riesgo identificado de los distintos componentes. Por último, en la etapa de conclusión de la auditoría, el auditor deberá aplicar su juicio para determinar si se ha encontrado errores que, de manera individual o en conjunto, afecten su opinión y, por ende, sean considerados materiales. Asimismo, El “Chinese Institute of Certified Public Accountants” sostiene que “the professional judgment is a decision-making process in the circumstance of uncertainties. Professional judgment is based on uncertainties of its target, and needs to follow certain decision- making procedures. Such decisions are often made on complex and difficult issues, and the conclusion may have some impact on the related parties.” (CICPA 2015:1) Con la cita anterior se explica que el juicio profesional del auditor surge como una necesidad frente a las incertidumbres respecto a temas relacionados con la complejidad y dificultad de la auditoría. Dicha decisión repercutirá sobre los usuarios y las decisiones que estos realicen. 1 Standard, or a set of standards, used as a point of reference for evaluating performance or level of quality. (Business Dictionary 2016) 18 Cabe destacar que los juicios anteriormente detallados corresponden a los juicios que aplica el auditor en la auditoría. Por otro lado, están los juicios que aplica la Gerencia en la formación de los Estados Financieros que son la esencia del trabajo del auditor. Es así que el juicio profesional Professional “involves all aspects of CPA practice. On one hand, professional judgment is exercised throughout the whole process of a CPA’s practice, from deciding whether to accept an engagement to issuing a business report; on the other, professional judgment involves all kinds of matters in a CPA’s practice, including specific accounting treatments, the audit process and the compliance with professional ethics.” (CICPA 2015:4) Ello quiere decir, que el juicio profesional no solo determina lo que es material dentro de una auditoría, sino que involucra tratamientos contables específicos. Dicho juicio entonces se aplicaría, por ejemplo, respecto al deterioro de activos, la justificación del importe que se provisiona por tal deterioro, si dicha provisión podría ser revertida o no y si ello necesitaría ser revelado. Otra aplicación del juicio sería respecto al reconocimiento de ingresos, si estos han sido reconocidos en el tiempo, importe y periodo adecuado. Otra aplicación sería referente al tratamiento contable entre partes relacionadas respecto a si el precio empleado en las transacciones es el correcto y si esto está correctamente detallado en las notas explicativas. La aplicación del 19 juicio también deberá aplicarse respecto a la evaluación de los litigios y su probabilidad de ocurrencia para realizar las provisiones respectivas, las políticas empleadas por la entidad y las estimaciones que esta realice. Por otro lado, el juicio debe ser aplicado sobre la efectividad del control interno de la compañía, sobre la base contable de empresa en marcha, sobre la suficiencia de la información obtenida y si los sistemas de tecnología son los más idóneos e incluso evaluar la necesidad de expertos para ciertos temas en específico, entre otros. (CICPA 2015:4-5) b. Acerca del Nuevo Informe de Auditoría Se considera importante profundizar las responsabilidades del auditor y el uso del juicio profesional en los procedimientos de auditoría, que se hacen explícitos en el informe de auditoría actual como en el nuevo informe, el cual abarca más puntos, como se muestran en el cuadro N° 1. Dentro de estos, no solo son mayores puntos los que se abarcan en el nuevo informe, sino que, incluso, la forma y la estructura han variado. Por ejemplo, la opinión del auditor, que es el núcleo del informe, ya no es la suerte de conclusión como se muestra en el informe actual, sino que es el primer punto que se abarca; después de este, se plantean las responsabilidades de la administración y del auditor. 20 Como se resaltó previamente, en la sección de las responsabilidades del auditor de la ISA 700, en el párrafo 37, en el punto (b), se señala: El dictamen del auditor debe describir una auditoría estableciendo que: Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de declaraciones erróneas materiales de los estados financieros, debido a fraude o error. Al realizar esta evaluación de riesgos, el auditor considera el control interno relevante para la preparación y presentación clara de los estados financieros de la entidad para diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias, pero no para los propósitos de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad […] (ISA 700 2006: 509) [el énfasis es mío]. En esta cita, se recalca de manera explícita que el auditor hace uso de los juicios para la determinación y evaluación de los riesgos, y, por ende, los procedimientos que serán aplicados también tendrán dichos juicios. Por otro lado, en el nuevo informe, dentro de la sección de las responsabilidades del auditor, se especifica el objetivo de la labor de este, la descripción de la materialidad y sus responsabilidades respecto a la ISA 700. A continuación, se detalla información sobre la sección de la responsabilidad y el juicio profesional del auditor: 21 As part of an audit in accordance with ISAs, we exercise professional judgment and maintain professional skepticism throughout the audit. We also: • Identify and assess the risks of material misstatement of the financial statements, whether due to fraud or error, design and perform audit procedures responsive to those risks, and obtain audit evidence that is sufficient and appropriate to provide a basis for our opinion. The risk of not detecting a material misstatement resulting from fraud is higher than for one resulting from error, as fraud may involve collusion, forgery, intentional omissions, misrepresentations, or the override of internal control. • Obtain an understanding of internal control relevant to the audit in order to design audit procedures that are appropriate in the circumstances, but not for the purpose of expressing an opinion on the effectiveness of the Company’s internal control. • Evaluate the appropriateness of accounting policies used and the reasonableness of accounting estimates and related disclosures made by management. • Conclude on the appropriateness of management’s use of the going concern basis of accounting and, based on the audit evidence obtained, whether a material uncertainty exists related to events or conditions that may cast significant doubt on the Company’s ability to continue as a going concern. If we conclude that a material uncertainty exists, we are required to draw attention in our auditor’s report to the related disclosures in the financial statements or, if such disclosures are inadequate, to modify our opinion. Our conclusions are based on the audit evidence obtained up to the date of our auditor’s report. However, future events or conditions may cause the Company to cease to continue as a going concern. • Evaluate the overall presentation, structure and content of the financial statements, including the disclosures, and whether the financial statements represent the underlying transactions and events in a manner that achieves fair presentation. 22 We communicate with those charged with governance regarding, among other matters, the planned scope and timing of the audit and significant audit findings, including any significant deficiencies in internal control that we identify during our audit. We also provide those charged with governance with a statement that we have complied with relevant ethical requirements regarding independence, and to communicate with them all relationships and other matters that may reasonably be thought to bear on our independence, and where applicable, related safeguards. From the matters communicated with those charged with governance, we determine those matters that were of most significance in the audit of the financial statements of the current period and are therefore the key audit matters. We describe these matters in our auditor’s report unless law or regulation precludes public disclosure about the matter or when, in extremely rare circumstances, we determine that a matter should not be communicated in our report because the adverse consequences of doing so would reasonably be expected to outweigh the public interest benefits of such communication (2015: 34) [El énfasis subrayado es mío]. En esta cita, no solo se explica de manera explícita el juicio del auditor presente en los procedimientos de auditoría, sino que da mayores detalles de lo que está evaluando, de las conclusiones del examen a los estados financieros e, incluso, puntos que serán comunicados a la gerencia. Ello también puede relacionarse con lo que la Comisión Cohen2 sostiene en relación con lo que el informe de auditoría señala respecto a la crisis de la confianza de los auditores. De acuerdo con dicha comisión, el léxico que se mantenía en el informe del auditor evadía la responsabilidad del mismo, lo cual da como resultado una limitada cobertura y, a su vez, reduce la 2 La Comisión sobre Responsabilidades de los Auditores fue creada en 1974. 23 confianza que hay en este. No obstante, con el nuevo informe de auditoría, dicho problema se vería solucionado y la asunción de mayores responsabilidades daría mayor confianza al informe (2013: 100). Por otro lado, en el Simposio Lidera llevado a cabo en la Pontifica Universidad Católica del Perú en el cual se abordó el tema del Nuevo Informe de Auditoría, se enfatizó la experiencia de algunos países como Holanda y Reino Unido, que ya estaban aplicando por tercer año consecutivo el Nuevo Informe de Auditoría. De ello se resalta, que los usuarios internos de la información financiera, que son los accionistas, muestran mucha conformidad respecto a los nuevos cambios del Informe de Auditoría; no obstante, por el lado de la gerencia, existe un mayor compromiso para poder revisar la consistencia del informe, lo cual demandaría no solo mayor tiempo sino mayores conocimientos para dicha revisión. Dicho nuevo informe demandaría consecuentemente un incremento de horas para la revisión de este mismo; y ello es un reto para las autoridades encargadas de su aprobación en el país e indiscutiblemente un reto para todos los usuarios de dicha información. (Saravia 2016) Ahora si bien el nuevo modelo del Informe de Auditoría ha evolucionado para bien en base a las ISAs, estas también enfatizan otras áreas que ayudarían a generar mayor confianza sobre el trabajo del auditor. La primera de ellas es la ISA 260 respecto a las Comunicaciones con la Gerencia en la que señala que parte del objetivo del auditor es “to provide those charged with 24 governance with timely observations arising from the audit that are significant and relevant to their responsibility to oversee the financial reporting process.” (ISA 260 A9) Lo cual quiere decir, que el auditor debe estar en constante comunicación con la Gerencia, lo que permitirá brindar observaciones del proceso de auditoría a tiempo para que la entidad pueda tomar medidas correctivas. Por otro lado, la ISA 700 respecto a la Formación de la opinión sobre los Estados Financieros, cuyo principal objetivo es “to form an opinion on the financial statements based on an evaluation of the conclusions drawn from the audit evidence obtained and to express clearly that opinion through a written report.” (ISA 700 A9) Lo cual es parte de la esencia del presente trabajo, la norma señala que la generación de la opinión del auditor radica en la evaluación de las conclusiones obtenidas de la evidencia proporcionada por la entidad auditada. Asimismo, la ISA 701 respecto a los Principales Asuntos de Auditoría se señala que: “9. The auditor shall determine, from the matters communicated with those charged with governance, those matters that required significant auditor attention in performing the audit. In making this determination, the auditor shall take into account the following: (Ref: Para. A9–A18) a. Areas of higher assessed risk of material misstatement, or significant risks identified in accordance with ISA 315. (Ref: Para. A19–A22) b. Significant auditor judgments relating to areas in the financial statements that involved significant management judgment, including accounting estimates that have been identified as having high estimation uncertainty. (Ref: Para. A23– A24) 25 c. The effect on the audit of significant events or transactions that occurred during the period. (Ref: Para. A25–A26)” (ISA 701 A9) De acuerdo a la cita anterior, la norma señala que dentro del Informe de Auditoría se deberá revelar los Principales Asuntos de Auditoría, que han requerido mayor atención por parte del auditor como las áreas de mayor riesgo material, los juicios empleados en relación a estas áreas y el efecto de estas sobre la auditoría. Por otro lado, de acuerdo a la ISA 706 respecto al Párrafo de énfasis y otros asuntos en el Informe de Auditoría, cuyo principal objetivo es “having formed an opinion on the financial statements, is to draw users’ attention, when in the auditor’s judgment it is necessary to do so, by way of clear additional communication in the auditor’s report” (ISA 706 A6) Ello quiere decir, que, luego de que el auditor formuló su opinión, de acuerdo a su juicio profesional, es meritorio resaltar y/o hacer énfasis de manera complementaria formulando adicionalmente un párrafo en el cual contenga el motivo de dicha relevación, la cual, de no revelarla, podría traer erróneas interpretaciones por parte de los usuarios de los Estados Financieros. Por otro lado, la ISA 200 respecto a los Objetivos del Informe del Auditor Independiente y al proceso de la Auditoría de acuerdo a las ISAs señala, como uno de sus objetivos, “to report on the financial statements, and communicate as required by the ISAs, in accordance with the auditor’s findings.” (ISA 200 A11) Lo cual señala que el proceso de auditoría como el informe del auditor debe basarse en las Normas Internacionales de Auditoría. 26 Asimismo, la ISA 220 respecto al Control de Calidad para la Auditoría de los Estados Financieros sostiene que: “Quality control systems, policies and procedures are the responsibility of the audit firm. Under ISQC 1, the firm has an obligation to establish and maintain a system of quality control to provide it with reasonable assurance that: a. The firm and its personnel comply with professional standards and applicable legal and regulatory requirements; and b. Reports issued by the firm or engagement partners are appropriate in the circumstances.” (ISA 220 A2) Las firmas, como parte de la auditoría, están en la obligación de aplicar Sistemas de Control de Calidad como parte de sus procedimientos y políticas, ello con la finalidad de promover una seguridad razonable sobre los estados financieros. Finalmente, de acuerdo a la ISA 265 respecto a las Comunicaciones con la Gerencia por deficiencias del Control Interno cuyo objetivo es “to communicate appropriately to those charged with governance and management deficiencies in internal control that the auditor has identified during the audit and that, in the auditor’s professional judgment, are of sufficient importance to merit their respective attentions.” (ISA 265 A5) Ello quiere decir, que como complemento al proceso de auditoría a los Estados Financieros, el auditor comunica aquellas deficiencias identificadas que son relevantes para la Gerencia para poder subsanarlas y lograr un mejor ambiente de control en la compañía. 27 En efecto, las ISAs no solo nos dan a conocer, bajo la ISA 700, sobre el Nuevo Informe de Auditoría, sino que contempla normas que señalan el proceso entero de lo que es un Auditoría a los Estados Financieros, la cual brinda lineamientos que generan una mayor confianza sobre el trabajo del auditor. Otras normas revisadas y vigentes a nivel internacional, las cuales también brindan respaldo son la NIA 705 “Modifications to the opinion in the independent auditor's report”, NIA 720 “The auditor’s responsibilities relating to other information” NIA 805 “Special considerations—audits of single financial statements and specific elements, accounts or items of a financial statement” y la NIA 805 “Special considerations—audits of single financial statements and specific elements, accounts or items of a financial statement”. 28 Cuadro N° 1: Comparativo entre el Actual y Nuevo Informe de Auditoría Informe de auditoría actual Nuevo informe de auditoría Título A.1 Título B.1 Destinatario A.2 Destinatario B.2 Párrafo introductorio A.3 Opinión del auditor (contiene el párrafo introductorio segregando los Estados Financieros) B.3 Responsabilidad de la Administración Bases para la opinión (incluye requerimientos sobre los Estados Financieros A.4 éticos como lo es la declaración de independencia) B.4 Responsabilidad del auditor A.5 Temas relacionados sobre la empresa en marcha * B.5 Opinión del auditor A.6 KAM (Asuntos de importancia para la auditoría) * B.6 Bases para la opinión calificada/opinión adversa–Énfasis de otros asuntos * A.7 Sección respecto a otra información B.7 Responsabilidad de la Administración sobre los Otras responsabilidades de información Estados Financieros B.8 A.8 Firma del auditor A.9 Responsabilidad del auditor (objetivos del auditor, descripción de la materialidad, responsabilidad del auditor relacionada a la NIA 701) B.9 Fecha del dictamen del auditor A.10 Otras responsabilidades de información B.10 Firma del auditor B.11 Dirección A.11 Dirección B.12 Fecha del dictamen del auditor B.13 *Cuando sea aplicable Fuente: NIAs y The new Auditor’s Report (IAASB 2015) Elaboración propia 29 En el Cuadro N° 1 se muestra un comparativo entre el actual informe de auditoría y el nuevo informe de auditoría el cual ya se viene aplicando en otros países como lo es el caso del Reino Unido. Para poder ejemplificar aún mejor la importancia de los cambios en el Nuevo Informe, se procederá a realizar un comparativo real entre dos empresas del mismo sector. Una de ella es la empresa Luz del Sur SAA, la cual es una empresa peruana cuya actividad económica es la distribución de energía eléctrica así como la generación de esta misma. Esta entidad aplica el Actual Informe de auditoría. Por otro lado, la empresa que aplica el Nuevo Informe de Auditoría desde el 30 de setiembre de 2013 es Céntrica, cuya actividad económica es la generación y distribución de energía eléctrica, la cual reside en Londres. Se mostrará a continuación ambos informes auditados, de tal manera que se señalarán las secciones detalladas en el Cuadro N°1. El actual informe de auditoría mantiene secciones parametrizadas por subtítulos que reflejan no solo el modelo presentado en este trabajo, sino que muestra la estructura que se aplica a todos los informes de auditoría existentes en el país con algunas variables dependiendo del tipo de opinión que se emita. Este informe contiene un vocabulario que puede resultar, muchas veces ambiguo, no específico e incluso muy general. Dentro de estos términos rescatamos el término “razonablemente”, el cual alude al término “razón”, que, en otros términos, ello quiere decir que luego de la auditoría realizada, se cotejó que las razones que la gerencia sostiene en dicha información financiera, las cuales son las afirmaciones que ésta hace 30 sobre cada componente de los Estados Financieros, no mantiene independientemente y en su conjunto error material que distorsione las decisiones que de dicha información se hagan. En donde, la definición de error material depende del juicio del auditor y sus motivos para concluir ello no están sustentados explícitamente en el informe, por lo que ello genera un vacío en dicho informe, lo cual impide que sea lo suficientemente comprensible para los usuarios. Por otro lado, el nuevo informe de auditoría cubre en gran mayoría ese vacío y crea un mayor compromiso no solo con el auditor sino con la gerencia para lograr su entendimiento. Adicionalmente, de acuerdo a las entrevistas realizadas, el Nuevo Informe de auditoría resultaría ser más descriptivo, brindaría mayor información respecto a las áreas de preocupación del auditor, sería mucho más transparente y brindaría mayor conocimiento sobre los riesgos que aquejan a la entidad. Ello tendría un impacto en la información, dado que habría una evaluación cuantitativa y cualitativa de los KAM, no obstante, el impacto también sería en cómo la información es transmitida a los usuarios de la información financiera, dado que dicha información debe ser entendida del mismo enfoque que le dio el auditor y no dar espacio a que pueda ser mal entendida. Asimismo, en tres de las entrevistas se señaló que el nuevo informe sería una mejorada herramienta para los inversionistas, gerencia y demás usuarios, pues estos se sentirán más seguros de que el auditor ha entendido la industria y sus riesgos. 31 Dentro de los principales cambios en el nuevo modelo del informe se encuentran los KAM (Key Audit Matters), que son los Principales Asuntos de Auditoría, cuya aplicación ocurre para las entidades que cotizan en Bolsa. Ello se encuentra detallado en una nueva norma de auditoría que es la Norma Internacional de Auditoría 701 “Comunicación de termas Claves de Auditoría en el Informe del Auditor Independiente”. Esta norma sostiene que el auditor identificará aquellos asuntos que exigieron mayor atención dentro del proceso de auditoría y de ello se determinará qué temas deben considerarse como KAM. Ello, evidentemente, es aplicando su juicio profesional, el cual le permitirá tomar dicha decisión. (Aparicio, Terri y Saravia 2016: 6-9) De la misma manera lo sostiene la IAASB’s Standars: The Key Audit Matters are those matters that, in the auditor’s professional judgment, were of most significance in the audit of the financial statements of the current period. Key audit matters are selected from matters communicated with those charged with governance. (IAASB 2016: 2) Para dichos temas el auditor deberá detallar por qué ello se considera como un asunto significativo y cómo fue tratado ese tema dentro de la auditoría. Dentro de algunos ejemplos que se han informado como Principales Asuntos de Auditoría y que también han sido considerados por Céntrica son respecto al reconocimiento de ingresos, valuación de inventarios, juicios y litigios, valuación de activos y su deterioro, controles vulnerados por la gerencia, entre otros. (Aparicio, Terri y Saravia 2016: 6-9) 32 Otro cambio es respecto a la Empresa en Marcha, en el cual se incluirá conclusiones explícitas, las cuales son actualmente implícitas, respecto a si es adecuado la base contable de empresa en marcha y las incertidumbres relacionadas a esta. Ello se detalla en la NIA 570, la cual ha sido revisada y se aplica a todas las entidades sometidas a auditorías financieras. Ello incluye, dentro de los principales puntos, detallar las responsabilidades tanto del auditor como de la gerencia respecto a la empresa en marcha y evaluar la conveniencia de dichas revelaciones en situaciones desfavorables. (Aparicio, Terri y Saravia 2016: 7) Por ello, el auditor debe realizarse las siguientes preguntas respecto al tipo de incertidumbres que existan y cómo ello afectará su opinión. Ello se detalla en el gráfico N° 1. 33 Gráfico N° 1: Implicaciones para el Informe de Auditoría respecto a la empresa en marcha No Is the use of going concern basis of Adverse opinion accounting appropriate? Yes Unmodified opinion (unless disclosures No Does a material uncertainty exist? about identified events or conditions are inadequate) Yes Adequate disclosures realting to the No Qualified/adverse opinion material uncertainty? Yes Unmodified opinión and material uncertainty section Fuente: Adaptación de The New Auditor Report: Implementing the New and Revised International Standards on Auditing (ISA) on our Audits by EYU Un último cambio no menos importante es la ampliación de la sección de las responsabilidades del auditor en el que se detallan temas de revelación de materialidades, la cual permite determinar el alcance de la auditoría y permite evaluar cualquier error o desviación que pueda existir. Ello se muestra en la sección B.9 del Informe de auditoría de Céntrica. Dichos cambios surgen principalmente por la necesidad de los usuarios para informarse más respecto a cómo ha sido llevada a cabo la auditoría, pues el informe actual no recoge información para justificar por qué los Estados Financieros auditados se presentan razonablemente o por que no se 34 presentaron de tal modo; y ello provoca un vacío informativo. Ahora gracias al Nuevo Informe de Auditoría, que es aplicado ya en países como el Reino Unido y Holanda, ha permitido un mejor entendimiento del procedimiento de auditoría y; ello ha implicado un incremento de confianza en la opinión del auditor dado que esta se encuentra sustentada y brinda mayores detalles. Por un lado, los inversionistas han percibido al nuevo informe como una herramienta que tiene un valor más comunicativo. Dentro de los asuntos que han llamado su atención se encuentran el detalle de los riesgos y áreas de enfoque en la auditoría y la justificación de por qué considerar los KAM dentro del proceso. En contraste, la materialidad ha llamado menos su atención, pues estos están más interesados en entender las políticas y estimaciones contables relevantes. Respecto a los accionistas, estos, en comparación con los inversionistas, sí muestran un mayor interés por la determinación de la materialidad respecto a la razón del por qué se determinó de ese modo. Asimismo, se muestran más satisfechos respecto a la exhaustividad de la auditoría, lo cual mejora la confianza de los usuarios frente al informe. Finalmente las gerencias, concluyen que la ampliación del informe de auditoría les sirve como una validación de su propio informe y les brinda aún mayor seguridad de que, efectivamente, ello está adecuadamente elaborado. (Aparicio, Terri y Saravia 2016: 10-11) Ahora, ¿Cuáles son los principales retos para el Perú respecto al Nuevo Informe de Auditoría? Sin bien; por un lado, el Consejo Directivo de la Junta de Decanos del Colegio de Contadores del Perú tiene la potestad de regir su 35 aplicación mandataria en el País, son las Normas Internacional de Auditoría que son de aplicación para todos los informes de auditoría que apliquen las NIAs. Ello podría verse como una suerte de resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú, pues la aplicación de las Normas de Auditoría, respecto al Nuevo Informe, aplican para las auditorías del 2016; es decir, que este modelo debería aplicarse para este año. No obstante, el análisis retrasado en el país se encuentra desfasado para su aplicación. Un reto es, entonces que la Junta General de Decanos acelere el proceso de implementación en el País. Por otro lado, otro reto es incluir información que favorezca a la transparencia de la información financiera que sirva como herramienta para los usuarios. Ello incluiría información que normalmente antes no se revelaba, como por ejemplo la aplicación del juicio del auditor en el proceso de la auditoría. Otro reto resultaría ser los cuestionamientos que surjan de los usuarios de la información financiera respecto a las áreas que serán explícitas. Finalmente, otro impacto resultaría el hecho de estandarizar la normativa en la medida de que las normas también tenga aplicación en el país no de manera desfasada sino cuando la norma surja aplicación y así poder incluso optar por una aplicación anticipada de las normativas de auditoría. Asimismo, de acuerdo a las entrevistas, se señaló que los principales retos para la implementación del nuevo informe para el país resultaría en una mayor demanda en conocimientos por parte no solo de auditor sino también de los usuarios, implementación de docencia con todos los partícipes del 36 mercado, presentación oportuna de los borradores preliminares a la Gerencia, poder llegar a un consenso respecto a qué puntos se revelarán en el informe y cómo será informado al cliente. Mientras que dentro de las dificultades que ello conllevaría resultaría en que exista una resistencia al cambio frente a la exposición de la información que se convertirá en explícita, el desinterés por parte de los partícipes y el detallismo del auditor por establecer un extenso listado de puntos identificados dentro de la auditoría. Por otro lado, de acuerdo a las entrevistas, no se considera exista una resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú, sino que es un proceso largo y complejo, en la que el proceso inicia desde la traducción de las normas para posteriormente realizar un entendimiento de estas y pueda aplicar. 37 Informe auditado al 31 de diciembre de 2015 de Luz del Sur SAA A.1 A.2 A.3 A.4 A.5 38 A.6 A.7 A.9 A.10 Fuente: Informe Auditado 2015 Luz del Sur SAA - SMV 39 Informe auditado al 31 de diciembre de 2015 de Centrica B.1 B.2 B.3 B.3 B.9 40 B.6 41 B.6 42 B.6 43 B.6 B.9 B.9 B.5 44 B.7 45 B.10 B.9 B.9 B.8 B.11 B.12 B.13 B.9 Fuente: Centrica Annual Report and Accounts 2015 – Oficial Webpage 46 c. Acerca de los factores que incrementan la confianza en la opinión del auditor (cualidades intrínsecas y extrínsecas del auditor) Dentro de las condiciones que permiten que la opinión del auditor resulta ser más confiable para los usuarios de los Estados Financieros se encuentran los factores intrínsecos y extrínsecos del auditor. Dentro de los factores extrínsecos se encuentran la metodología, la cual es aplicada por la firma auditora para que sus trabajadores la apliquen sobre los procedimientos de auditoría en cual se basas en las normativas de auditoría; otro factor es el control de calidad que es aplicado por la firma y entes reguladores; y otros factores igual de importantes como lo son las normativas ya establecidas tanto referentes a la auditora, a la contabilidad y a la tributación. Dentro de los factores intrínsecos resaltan la pericia del auditor, que está conformada por todos los conocimientos adquiridos desde su formación así como su experiencia en ello; la independencia, como cualidad interna mandataria, pues las normas establecen dicho principio para ejercer su labor; y otras cualidades no menos importantes como el escepticismo profesional. En efecto los factores a desarrollar en la presente sección serían: 47 Cuadro N°2: Factores intrínsecos y extrínsecos Factores intrínsecos Factores extrínsecos Independencia Metodología Pericia Control de calidad Elaboración propia Cuando se llevó a cabo las entrevistas se determinó que en todas ellas una de las principales cualidades es la independencia, seguidamente de la competencia profesional, conocimientos técnicos, formación académica, capacitación en normas y experiencia. Como se aprecia, dichas cualidades han sido determinadas para ser desarrolladas en el presente trabajo. El primer factor, de carácter extrínseco, que impacta de manera positiva en el incremento de la confianza es la metodología que se emplea para realizar los procedimientos de auditoría. Ello puede explicarse a través de las metodologías que usan las firmas auditoras. En el caso de KPMG (2015), la metodología que emplea la describe como una herramienta efectiva que facilita y mejora la calidad del proceso, por lo cual esta permite entregar auditorías rigurosas de calidad e independencia. En función de ello, la firma emplea el eAudit, que es una herramienta software que permite realizar los procedimientos de auditoría. Dicha metodología está diseñada para cumplir con las normas aplicables nacionales e internacionales. Así mismo, pone énfasis en la importancia que tienen los procedimientos sustantivos, la evaluación eficaz de riesgo y las actividades de prueba de controles. La firma emplea un enfoque multidisciplinario, en el que resalta la importancia de la 48 experiencia en la industria, y de los profesionales con el conocimiento, habilidades y experiencia para cumplir el encargo. Por otro lado, la firma provee una base para un enfoque consistente de auditoría en cada lugar en el que las firmas miembro de KPMG operan, a partir de lo cual refuerza la continuidad y coordinación global (KPMG 2015). Por su parte, The Center for Audit Quality (CAQ) publicó The Guide to Public Company Auditing, en la cual presenta la metodología detrás de la auditoría financiera. No obstante, debe anotarse que es una guía que no profundiza mucho en el trabajo que realiza la auditoría. Pese a ello, es útil para explicar los procedimientos que se emplean para dicha labor. Dentro de esta guía, resalta la importancia del control de calidad para el inicio de la auditoría. Es decir, establece las políticas, dentro de las cuales se incluyen la integridad y los requerimientos de la independencia del auditor. Además, establece los procedimientos para la conformación del equipo auditor desde su contratación hasta sus capacitaciones. Así también, plantea el establecimiento de las políticas para la aceptación y continuación con el cliente, el mantenimiento de los métodos y herramientas para el proceso de auditoría, la constante supervisión en cada paso de la auditoría, y la revisión del control del sistema de calidad. Todos estos procedimientos que se acaban de detallar engloban el respaldo de la auditoría, que conforman la metodología que ampara su razón de ser y que las firmas de auditoría emplean (2011: 5,15). 49 Es así que un sistema de Control de Calidad, el cual se evidencia dentro la firma auditora, que efectúa la auditoría financiera y, que genera como producto un informe de auditoría, en el que contiene la opinión del auditor será merecedora de depositar mayor confianza en este, pues este es sometido a procesos rigurosos de revisión. A continuación, se muestra en el Diagrama N°1 en él, que muestra cómo participa el Sistema de Control de Calidad en relación con el juicio profesional del auditor como del escepticismo profesional. En este se visualiza, que el proceso comienza en el Audit Engagement Acceptance y fluye hacia la derecha, y, cuando este proceso regresa al punto antes señalado, el ciclo vuelve a iniciar. 50 Diagrama N° 1: Diagrama del Juicio profesional del auditor Fuente: CAQ Desde otra perspectiva, de acuerdo con Fernández de Valderrama (2009), los procedimientos que se emplean para la auditoría financiera tienen un grado diferente de importancia en relación con los objetivos que se haya querido definir y con los distintos tipos de evidencia. Por ello, el auditor debe seleccionar los más adecuados a partir de las aseveraciones dentro de los estados financieros con la finalidad de revisar y determinar cuán confiables son las evidencias obtenidas (Fernández de Valderrama 2009: 258). 51 De acuerdo a la ISQC 1 (International Standard on Quality Control 1) respecto al Control de calidad para firmas que realizan auditorias y revisiones de los Estados Financieros y otros servicios relacionados. Esta norma señala que: “11. The objective of the firm is to establish and maintain a system of quality control to provide it with reasonable assurance that: 1. The firm and its personnel comply with professional standards and applicable legal and regulatory requirements; and 2. Reports issued by the firm or engagement partners are appropriate in the circumstances.” (ISQC 1 A11) La cita anterior indica que las firmas deben establecer y mantener un control de calidad para brindar una seguridad razonable de que esta cumple con los estándares profesionales y aplica todas las regulaciones requeridas. Asimismo, en el acápite 16 de la norma señala que la entidad debe contar con políticas y procedimientos que incluyan requerimientos éticos, de aceptación y continuación con la relación de los clientes, entre otros. Estas deben ser correctamente documentadas y comunicadas con todo el personal de la firma. (ISQC 1 A16) Asimismo, dentro de los requerimientos éticos se resalta la importancia de la independencia, de acuerdo al acápite 21 se señala: “Independence 21. The firm shall establish policies and procedures designed to provide it with reasonable assurance that the firm, its personnel and, where applicable, 52 others subject to independence requirements (including network firm personnel) maintain independence where required by relevant ethical requirements. Such policies and procedures shall enable the firm to: a) Communicate its independence requirements to its personnel and, where applicable, others subject to them; and b) Identify and evaluate circumstances and relationships that create threats to independence, and to take appropriate action to eliminate those threats or reduce them to an acceptable level by applying safeguards, or, if considered appropriate, to withdraw from the engagement, where withdrawal is permitted by law or regulation. (Ref: Para. A10)” (ISQC 1 A21) En la cita anterior establece que las firmas deben establecer políticas que aseguren la independencia de la firma como del personal. Para ello, se debe comunicar los requerimientos de independencia al personal de la firma e identificar y evaluar las circunstancias y relaciones que puedan crear amenazas contra la independencia y tomar acción para eliminar y reducirlas a un nivel aceptable. Dentro del control de calidad, existe un ente externo, el cual es el Public Company Accounting Oversight Board, también denominado por sus siglas PCAOB, el cual es una corporación no lucrativa establecido por el Congreso de los Estados Unidos. Esta fue creada a raíz del Acto llevado a cabo en el 2002 por Sarbanes-Oxley de acuerdo a la Ley 107-204. Este ente regulador tiene como finalidad supervisar las auditorías llevadas a cabo a entidades públicas para proteger a los inversores y usuarios interesados en la información financiera de las entidades promoviendo Informes de auditoría que sean informativos, íntegros e independientes. (PCAOB 2016) 53 Este ente que vela por la integridad, independencia y transparencia de la información financiera, surge a raíz de incoherencias y eventos que han tomado lugar años atrás y que han dejado al descubierto la existencia de falta de independencia e incluso conflicto de intereses que se han dado dentro de las auditorías. Ello puede ser definido como una labor ineficiente e incluso no ética. Si bien la auditoría no tiene por objetivo la detección del fraude, sino más bien realizar la revisión de que la entidad es un reflejo fiel del patrimonio y de la situación financiera de una empresa, si la firma detecta un potencial fraude, ello debe ser comunicado. Uno de los eventos que han puesto al descubiertos prácticas no éticas es el caso de la Corporación Enron, el cual es un caso actualmente conocido, cuyos auditores fue en ese entonces la prestigiosa firma Arthur Andersen. La firma junto con Enron Co. creó uno de los más grandes fraudes conocidos hasta aquel entonces. Arthur Andersen avaló las técnicas y modalidades que la empresa usó para encubrir las considerables pérdidas que ésta había sufrido y es por ello que esta se vino abajo a mediados de noviembre del 2001. (Vizcarra 2013: 272) Dado que las firmas auditoras brindan servicios basados en la confianza, un evento como el mencionado sería en punto de quiebre que afectaría a todos los usuarios de la información financiera. Este caso nos permite conocer que, dado que los accionistas de la empresa no tenían un conocimiento real sobre la situación de la empresa y que más bien se les proporcionaba información distorsionada, seguían comprando acciones e incluso la empresa incentivaba a la compra de estas. De ello se puede concluir que a casusa de información 54 financiera “no real”, los usuarios de esta información, como lo son los accionistas de la empresa, tomaron decisiones que los perjudicarían económicamente, e incluso a inversionistas interesados en realizar inversiones en la empresa, lo cual hubiera resultado más que perjudicial. Otro caso es el de la compañía de telecomunicaciones WorldCom. En este caso, la labor de la firma auditora pudo descubrir las irregularidades que se daban dentro de la empresa. No obstante, esta no fue realizada de manera oportuna, ya que muchos inversionistas y acreedores resultaron afectados dado que sus decisiones se basaron en cifras y en información “maquilladas”. (Vizcarra 2013: 274-275) Una vez más, la firma Arthur Andersen se encargó de la labor de la auditoría de WorldCom. La empresa culpaba a la firma auditora por la pérdida de más de $3.8 millones de dólares americanos. No obstante, la firma culpaba a Sullivan, el CEO de la compañía. Sin embargo, ello concluyó en el 2002, año en el cual las autoridades competentes encontraron a la firma culpable, la cual obstaculizó la labor judicial luego de destruir información material de Enron Co., el caso antes mencionado. (CNN, 2002) Este último caso reafirma la idea de lo importante que debe ser la labor de las auditoras y lo importante de seguir y cumplir las normas como las Normas Internacionales de Auditoría y todas aquellas que procuren la optimización de una mejor labor para la toma de decisiones correctas. En nuestro país, las firmas auditoras aplican el control de calidad dentro de estas impartiendo su importancia a sus empleados y aplicando rigurosos procesos con fines de incrementar la calidad de sus servicios. Ello se 55 manifiesta desde los códigos de ética que imparten hasta procesos complejos de revisión. Asimismo, el ente velador y supervisor del país, la SMV, realiza una labor de supervisión al trabajo de las firmas enfocado a aquellas que coticen en la bolsa, pero no a un nivel como la PCAOB en la realidad americana, pero supervisa que estas cumplan con las normativas que deben aplicar. A continuación se detalla un comparativo de las funciones de ambos reguladores: 56 Cuadro N°3: Comparativo de funciones entre la SMV y el PCAOB SMV PCAOB o Dictar normativas legales que o Registrar las firmas públicas de regulen materia del Mercado contabilidad (firmas auditoras). de valores, Mercado de o Establecer estándares de auditoría, productos y Sistema de control de calidad, ética, fondos colectivos. independencia y otros estándares o Supervisar el cumplimiento de relacionados a las firmas públicas de la legislación del mercado de auditoría; valores. o Realización de inspecciones, o Promover y estudiar el investigaciones y procedimientos mercado de valores, Mercado disciplinarios a firmas auditoras; de productos y Sistema de o Hacer cumplir la ley Sarbanes-Oxley, fondos colectivos. que consiste en una serie de reformas o Supervisar el cumplimiento de para mejorar la responsabilidad las NIAS aplicadas por las corporativa, para mejorar las firmas auditoras. (ROF 2011: revelaciones financieras y combatir el artículo N°3 pág. 2) fraude corporativo y contable. (SEC : 2013) Fuente: MEF & SEC Elaboración propia Dentro de los factores intrínsecos, que incrementa la confianza sobre la opinión del auditor, es la independencia, que es planteada de manera 57 explícita como parte del trabajo que los auditores realizan al entablar una relación con los clientes a los que auditarán. Con respecto a ello, Fernández de Valderrama señala que la finalidad de la independencia del auditor radica en que su opinión se mantenga objetiva, y no dependa o no existan circunstancias que influyan en su opinión (2009: 259). Sobre este tema, American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) describe a la independencia de la siguiente manera: “La independencia demuestra sincero desinterés por parte del auditor en la formulación y expresión de su opinión, lo que significa un juicio obtenido y la consideración imparcial de los hechos, con factores determinantes de su opinión” (2009: 259). A partir de 1947, el Comité de Procedimientos de Auditoría preparó un informe en relación con las Normas de Auditoría, las cuales se centran en las normas de carácter general, respecto a la ejecución del trabajo y respecto a la preparación del informe de auditoría. Para ello, se presentará en la tabla 1 los tres puntos señalados, que consisten en las normas de auditoría generalmente aceptadas. En dicha tabla, se resalta de manera explícita la independencia que el auditor debe cumplir en su trabajo, el cual dará mayor confianza al informe de auditoría. Así mismo, la Ley Sarbaes Oxley también establece los temas relacionados con la independencia de los auditores. Con respecto a ello, resalta la importancia de una regulación más estricta, a partir de la cual se establezcan comités de auditoría como un filtro para poder mantener la independencia del auditor frente a las posibles amenazas, como son las presiones por parte de la gerencia (2013: 100). 58 Tabla N° 1: Normas de auditoría generalmente aceptadas Fuente: La Independencia del Auditor. Justificación de la Auditoría de cuentas3 3 Del Gobierno de España: Ministerio de Economía y Competitividad e ICAC (Instituto de Contabilidad y Auditoría de cuentas) 59 El tema de independencia también es trabajado por la PCAOB constantemente para promover la calidad de la auditoría. Esta, para el año 2008, propone la Regla 3526, en la que sostiene que antes de aceptar la auditoría para una determinada entidad se debe analizar cualquier asunto que pueda afectar la independencia del auditor la cual debe estar documentada como respaldo. Dicho análisis es aplicando el juicio profesional del auditor para identificar si la relación que se entablará con el cliente podría sesgar la opinión del auditor. (PCAOB Release 2008:3) La independencia del auditor, dada su importante rol como ente que emite una opinión, de la cual sirve para la toma de decisiones debe, debe, como sostiene la US Supreme Court: Assumes a public responsibility transcending any employment relationship with the client. The independent public accountant performing this special function owes ultimate allegiance to the corporation's creditors and stockholders, as well as to the investing public. This "public watchdog" function demands that the accountant maintain total Independence from the client at all times and requires complete fidelity to the public trust. (PCAOB 2011:4) De acuerdo a la cita anterior, la independencia debe estar presente en todo momento de la auditoría impidiendo cualquier presión por parte del cliente que afecte subjetivamente la opinión del auditor. Ello implica conocer qué tipo de acercamiento tener con el cliente, lo cual se refleje no solo en el desenvolvimiento de la persona, sino de lograr una independencia mental. No obstante, en el transcurso de la auditoría y en el tiempo en que un mismo equipo audita a un determinado cliente, pueden surgir lazos con el cliente 60 que pongan en riesgo su independencia. Es por ello que una rotación del equipo auditor disminuiría el nivel de riesgo de independencia. Si bien, como sostiene la Cohen Commission, "[s]ince the tenure of the independent auditor would be limited, the auditor's incentive for resisting pressure from management would be increased." Second, "a new independent auditor would bring a fresh viewpoint." (PCAOB 2011:11) Ello quiere decir que gracias a una rotación del equipo se podrá limitar las presiones de la gerencia y dicha independencia le dará un enfoque al auditor respecto a la auditoría. Caso contrario, también se sostiene que el hecho de una rotación más constante involucre mayores costos para la auditoría y mayor tiempo para poder conocer el negocio y los principales riesgos de este, lo cual es necesario para una auditoría efectiva. Dicha rotación tendría sus ventajas y desventajas, pues ello impactaría, finalmente, en las decisiones que tomen los usuarios de la información auditada. Esta evaluación está en manos de la PCAOB junto con la SEC, los cuales deben analizar si efectivamente una rotación mandataria traería mayores beneficios a la calidad de la información y evitaría cualquier riesgo de independencia y; por lo tanto, protegería el interés público. (PCAOB 2011:14- 15) Mientras tanto la labor de lograr una independencia frente al cliente depende de un buen análisis aplicando el juico profesional del auditor y de la cultura dentro de la firma para evitar cualquier relación que afecte, de alguna manera, la objetividad del auditor. 61 Paralela a la realidad americana, ¿sería factible y necesaria una rotación de auditores en el Perú? Si bien países como Indonesia, Italia, Laos, Marruecos, Paraguay, Túnez, Turquía, Holanda entre otros; requieren una rotación de firmas de auditoría para entidades de interés público, cuyo periodo promedio de rotación se encuentra entre 7,8, y 9 años; en el caso del Perú se requiere de la rotación de las firmas auditoras para un segmento de entidades, que tengan participación estatal mayoritaria, como también son los casos de China e Israel. (Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires s/a: 6-7) Asimismo, en la Resolución SBS N° 741-2001 en el Artículo 10°, respecto al Requerimiento de rotación del socio y del equipo auditor, se tiene la obligación de rotar al socio responsable de emitir opinión y a sus integrantes luego de tres años de haber realizado labores en dicha corporativa. Luego de ello, tendría que transcurrir al menos dos años para que cualquier integrante pueda volver a auditar a dicha empresa. Sin embargo, dicho reglamento aplica solo para las cooperativas de ahorro y crédito no autorizadas a operar con recursos del público y no tiene un mayor alcance hacia otras entidades. (SBS 2001 - 6) De acuerdo a las entrevistas, por un lado, se considera que sí debería existir una rotación de auditores tanto para el equipo como para la firma, no obstante, también se señaló que es el socio el que debe de rotar y que no habría necesidad de la rotación del equipo y sería más como un control 62 preventivo. Ello dado que demandaría mayor tiempo en el conocimiento de la entidad e identificación de riesgos el constante cambio. Retomando la pregunta planteada respecto a la factibilidad y necesidad de una rotación de auditores en el Perú, sostengo que en la realidad peruana la idea de una rotación mandataria para las empresas, fuera del alcance de la Resolución SBS antes señalada, no resultaría aún factible y necesario, pues los costos resultantes de dicha rotación pueden sobrepasar los beneficios que traería, pues habría un incremento en las horas para el conocimiento del negocio y la identificación del principales riesgos del negocio y, una rotación acelerada implicaría, que posiblemente el conocimiento del negocio no podría ser el adecuado debido al corto tiempo conociendo el sector al cual pertenece la empresa. Por otro lado, si bien en la realidad peruana no se ha experimentado de similares escándalos financieros como en otros países, ello no justificaría no considerar una rotación de auditores, pues un control preventivo resultaría mejor que un control detectivo frente a posibles eventos fraudulentos, considerando a dicha rotación como una suerte de control. La rotación de auditores mandataria en el Perú no debería ser descartada para nuestra realidad, pero si debe ser analizada por la SMV, que si bien su labor no es tan especializada como la PCAOB en la realidad americana, es la más indicada para este tipo de decisiones junto con el Colegio de Contadores del Perú. Determinando ello, un ente regulador paralelo a la realidad americana vendría a ser la SMV en el Perú, que si bien su función es más limitada a la PCAOB, esta debería crear pautas más estrictas respecto a la información 63 auditada y todo lo que involucre salvaguardar el intereses público respecto a la decisiones que este haga respecto a un informe auditado. Considero que este enfoque debería concretizarse en el país, en el que la SMV tome mayor protagonismo respecto a la información auditada y genere pautas aplicables a la realidad peruana para crear un ambiente de información financiera más transparente, dado que este ente regulador tiene dentro de sus principales objetivos velar por el interés público, debería así velar por la calidad de la información auditada e implementar, como ya se señaló, medidas que regulen el cumplimiento de las Normas Internacionales de Auditoría. Ello dado a que estas son las bases para el cumplimiento de información transparente y así de manera paralela proponer normas respecto a temas relacionados con la independencia del auditor y normativas afines para impedir una falta de objetividad por parte del auditor. De acuerdo a las entrevistas realizadas, consideran que el ente que cumpliría funciones similares sería la SMV en el Perú, no obstante, este necesita de capacitaciones constantes para fortalecer su labor que está en etapa de desarrollo, lo que le permitirá tener revisiones más rigurosas. Asimismo, se señaló que el estado debe promulgar leyes para darle autoridad como sucede en la realidad americana. Por otro lado, para recalcar el tema de independencia se considera que debe proponerse una suerte de listado donde se especifique los servicios que las firmas deberían brindar mientras brindan el servicio de auditoría; no obstante, se enfatizó que ello no necesariamente asegura que no existan casos no éticos. También se señaló 64 que las propias firmas cuentan con su propias reglas de independencia, y que la SMV debe mantener un listado que pueda ser acogido por las firmas respecto a los servicios que se deben brindar y cuales no mientras se está brindando el servicio de auditoría, pero que no hay una necesidad urgente, pues las que mantienen las firmas son estrictas y más aún si los clientes son del exterior, pues hay mayores reglas. Para finalizar, el último factor intrínseco, aunque no por ello menos importante, que provoca el aumento de la confianza sobre el informe de auditoría es la pericia reflejada en el escepticismo profesional. Esta es definida como el conjunto de conocimientos adquiridos a raíz de diferentes acontecimientos en el transcurso del tiempo, que brindan a la opinión del auditor la fuerza necesaria para resultar acorde con los resultados de todos los procedimientos de auditoría aplicados. No obstante, el tema de escepticismo profesional, de acuerdo a la PCAOB en el año 2011, ha sido motivo de discusión, en el cual, luego de su supervisión hacia las firmas auditoras, se sostiene que la falta de este escepticismo surge como parte de la cultura de la firma que tolera o incluso permite que no exista un adecuado énfasis en las áreas que demandan mayor análisis. (PCAOB 2011: 7) Este asunto de preocupación se vería solucionado gracias a las nuevas demandas que el Nuevo Informe de Auditoría propone y que es, evidentemente, respaldado por este ente regulador junto con las Normas Internacionales de Auditoría, el cual es desarrollado en capítulos anteriores. Esta demanda y junto con una cultura de escepticismo profesional más fuerte dentro de las 65 firmas auditoras no permitirá que existan áreas críticas sin atender, lo cual se viene dado en la actualidad. En efecto, la relación que existe entre el juicio del auditor y los factores que incrementan la confianza sobre la opinión de este es que dichos factores respaldan el empleo de los juicios. Si el auditor debe de emplear su juicio profesional para discernir el mejor procedimiento para un componente con un riesgo determinado, este se soportará en una metodología que la firma emplea. Así también, la independencia declarada por el auditor respalda que el criterio del auditor es el más idóneo, pues sería un criterio objetivo para el trabajo de auditoría. Ello y la experiencia del equipo auditor reflejada en el escepticismo profesional aseguran que, en su mayoría, ya ha empleado juicios anteriormente, que estos han tenido buenos resultados y que pueden aplicar dicho criterio a circunstancias similares. 1.2 Hipótesis y Variables 1.2.1 Hipótesis General 1 En la medida que las cualidades intrínsecas del auditor como las cualidades extrínsecas, contribuyan a manera de soporte de la opinión del auditor, la cual recoge al juicio profesional como principal criterio, que influye en la construcción de dicha opinión, tendremos como resultado, que exista una alta confianza sobre tal opinión y; por ende, sobre el informe de auditoría. 66 a. Hipótesis Específica 1 En la medida de que el ente regulador peruano evalúe medidas para incrementar la independencia del auditor sobre el trabajo de auditoría a los Estados Financieros, se tendrá como resultado una herramienta meritoria de confianza por parte de los usuarios de la información. b. Hipótesis Específica 2 En la medida de que el Nuevo Informe de auditoría sea aplicado en el Perú tendremos como resultado, que los usuarios de la información financiera obtengan mayores beneficios dado el alto grado de revelación de información pertinente para las necesidades de dichos usuarios. 1.2.3 Identificación y operacionalidad de las variables a) Identificación de variables En el caso de la hipótesis general 1, se ha identificado las siguientes variables: Variable independiente: cualidades extrínsecas e intrínsecas. Esta variable es aquel factor que causa, afecta o condicionada en forma determinante a la variable dependiente, es así que es el factor, que suponemos causa u origina la consecuencia que se verá dentro de la variable dependiente. Variable dependiente: alta confianza. 67 Esta variable es aquella, que resulta afectada o es influenciada por la variable independiente. En el caso de la hipótesis específica 1, se ha identificado las siguientes variables: Variable independiente: medidas para incrementar la independencia Variable dependiente: herramienta meritoria de confianza En el caso de la hipótesis específica 2, se ha identificado las siguientes variables: Variable independiente: aplicación del nuevo informe de auditoría en el Perú Variable dependiente: mayores beneficios para usuarios b) Definición de las variables En el caso de la hipótesis general, las variables se definen como sigue a continuación: i) Cualidades extrínsecas e intrínsecas Son aquellas cualidades; es decir, habilidades que se adquieren en el transcurso del ejercicio de la carrera profesional del auditor, que son necesarias para llevar a cabo sus funciones. Por cualidades extrínsecas nos referimos a todas aquellas que se ven influenciadas por el entorno laboral donde se trabaja, así como cualquier otra institución que influya en el comportamiento del auditor. Por otro lado, en el caso de las cualidades intrínsecas, nos 68 referimos a cualidades propias del auditor, que nacen gracias a su experiencia como a su formación como profesional, lo cual permite desarrollar sus funciones de manera óptima. ii) Alta confianza Esta variable la definimos como el sentimiento depositado por parte de los usuarios internos como externos sobre el informe de auditoría, en el cual yace la opinión del auditor, gracias al respaldo de las cualidades detalladas en el punto a). En el caso de la hipótesis específica, las variables se definen como sigue a continuación: i) Medidas para incrementar la independencia Esta variable la definimos como aquellas medidas que brindarán al informe mayor confianza gracias a las pautas que serán formuladas por el ente regulador peruano como lo es la política de rotación de auditores y reglas específicas sobre independencia. ii) Herramienta meritoria de confianza Esta variable la definimos como aquella confianza sustentada en el trabajo que se realizará por establecer medidas en favor de la independencia aplicada sobre la labor del auditor. En el caso de la hipótesis general 2, las variables se definen como sigue a continuación: 69 i) Aplicación del Nuevo Informe de auditoría en el Perú Esta variable la definimos como las mejoras y retos que conllevarán la aplicación del nuevo informe en el Perú y su apreciación por parte de los usuarios de la información financiera. ii) Mayores beneficios para usuarios Esta variable se compone de todos los beneficios que traería la aplicación del nuevo informe hacia los usuarios de la información financiera para sus propósitos personales. Cuadro N° 04: Definición Operacional de las Variables Tipo de hipótesis Tipo de variables Nombre de la variable Naturaleza Indicador de medición Hipótesis General 1 Preguntas formuladas en la Independiente Independiente Cualidades extrínsecas e intrínsecas Cualitativ a Guía de entrev ista desde la pregunta 1 a la pregunta 2. Preguntas formuladas en la Dependiente D ependiente Alta confianza Cualitativ a Guía de entrev ista desde la pregunta 1 a la pregunta 2. Hipótesis Específ ica 1 Preguntas formuladas en la Medidas para incrementar la Independiente Independiente Cualitativ a Guía de entrev ista desde la independencia pregunta 9 a la pregunta 1 1 . Preguntas formuladas en la Dependiente Dependiente Herramienta meritoria de confianza Cualitativ a Guía de entrev ista desde la pregunta 9 a la pregunta 1 1 . Hipótesis Específica 2 Preguntas formuladas en la Aplicación del Nuev o Informe de Independiente Independiente Cualitativ a Guía de entrev ista desde la auditoría en el Perú pregunta 3 a la pregunta 8. Preguntas formuladas en la Dependiente Dependiente May ores beneficios para usuarios Cualitativ a Guía de entrev ista desde la pregunta 3 a la pregunta 8. Elaboración propia 70 Capítulo 2: Metodología de la Investigación 2.1 Tipo de Investigación El tipo de investigación a desarrollar es una investigación aplicada descriptiva. Es aplicada, pues esta trata de responder a problemas concretos, que el investigador ha formulado o que se le presentan a este con el fin de encontrar soluciones o respuestas que puedan aplicarse de forma inmediata en situaciones específicas. Por otro lado, es descriptiva porque busca describir características de un determinado objeto u objetos de estudio de cómo este se desenvuelve y se relaciona con otras variables. (Campbell: 1973) 2.2 Diseño de la Investigación El diseño de la investigación es no experimental transaccional descriptiva, que permite evaluar el problema desde un punto en el tiempo. En esta se miden las variables relevantes del tema investigativo. Para esta investigación hay dos variables independientes y dos variables dependientes. 2.3 Población y Muestra 2.3.1 Descripción de la Población Antes de describir la población, se iniciará describiendo el universo de donde se determinó la población. El universo para esta investigación 71 sería los elementos de donde se extraerá la información. Por ello, los elementos serán personas, que conozcan de los temas directamente relacionados con auditoría financiera, por lo que el universo será las principales firmas auditoras, conocidas como las BigFour de acuerdo al ranking obtenido de Economía (2016) a febrero de 2016, revista virtual relacionada con temas de contabilidad, economía y finanzas. Estas firmas son PricewaterhouseCoopers, Deloitte, Ernst & Young y KPMG. Cabe señalar que el universo señalado como la población y consecuente muestra permitirá evaluar las cuatro variables antes conceptualizadas. A continuación, se muestra la cantidad de trabajadores extraídos de la página web de Sunat por cada firma y un gráfico que plasmará la cantidad de empleados que cada una de ellas posee. Gráfica N° 2: Cantidad de Trabajadores por firma Fuente: Sunat Elaboración propia 72 Cuadro N° 5: Cantidad de trabajadores de PricewaterhouseCoopers Fuente: Sunat Cuadro N° 6: Cantidad de trabajadores de Deloitte & Touche SRL Fuente: Sunat Cuadro N° 7: Cantidad de trabajadores de Ernst & Young Asesores Fuente: Sunat 73 Cuadro N° 8: Cantidad de trabajadores de KPMG Asesores SCRL Fuente: Sunat La población comprenderá los altos cargos de las principales firmas auditoras. Para fines de la aplicación de las herramientas de investigación para la recolección de los datos, los altos cargos son los Socios de las cuatro firmas antes señaladas, pues estos ya tienen una suficiente experiencia y conocimientos respecto al tema antes señalado. 2.3.2 Selección de la muestra Para la selección de la muestra se empleará el Método de Muestreo Aleatorio Simple, el cual permite que cada elemento de la muestra que se seleccione tenga la misma probabilidad de ser elegido para conformar parte de dicha muestra. La extracción de los datos se efectuará al azar. Para ello, ser consideró como muestra la aplicación de las herramientas de recopilación de datos a un Socio de cada firma 74 auditora con la finalidad de obtener la misma cantidad de información por cada una de ellas. 2.4 Recolección de datos 2.4.1 Diseño de Instrumentos Las técnicas para recabar los datos para la investigación son las entrevistas y el análisis documental. Los instrumentos que se emplearán para poder recabar la información serán para las entrevistas, las guías de entrevistas y, para el análisis documental, las fichas bibliográficas, las cuales son análisis de artículos, entre otros. Las fuentes para recabar la información serán artículos, libros, boletines, las entrevistas a los empleados, entre otros. Los modelos de los tres instrumentos antes señalados se muestran en el Anexo N°2. 2.4.2. Aplicación de instrumentos Los datos que se obtuvieron a través de las entrevistas y el análisis documental se emplearán para cotejar la validez de las hipótesis propuestas en acápites anteriores. Por ello, la información recopilada se aplicará en el trayecto de la presente tesis. El cronograma de las entrevistas se dio de la siguiente manera: 75 Entrevista N° 1 a) Nombre del entrevistado: Patricia Mazuelos b) Fecha y hora: 18 de octubre de 2016 a las 9:00am c) Lugar: Calle Las Begonias 44, San Isidro d) Firma en la que labora: Deloitte e) Cargo en la firma: Socia f) Medio de contacto: correo electrónico Entrevista N° 2 a) Nombre del entrevistado: Pablo Saravia b) Fecha y hora: 07 de noviembre de 2016 a las 8:00 am c) Lugar: Avenida Santo Toribio 143, San Isidro d) Firma en la que labora: PwC e) Cargo en la firma: Socio f) Medio de contacto: correo electrónico Entrevista N° 3 a) Nombre del entrevistado: Víctor Burga b) Fecha y hora: 23 de noviembre de 2016 a las 8:00am c) Lugar: Avenida Víctor Andrés Belaunde 171, San Isidro d) Firma en la que labora: Ernst & Young e) Cargo en la firma: Socio f) Medio de contacto: correo electrónico 76 Entrevista N° 4 a) Nombre del entrevistado: Gloria Gennell b) Fecha y hora: 01 de febrero de 2017 a las 9:30am c) Lugar: Avenida Javier Prado Oeste 203, San Isidro d) Firma en la que labora: KPMG e) Cargo en la firma: Socia f) Medio de contacto: correo electrónico 77 Capítulo 3: Resultados de la Investigación La primera entrevista se realizó el martes 18 de octubre de 2016 a Patricia Mazuelos, Socia de la firma Deloitte a las 9:00 horas de la mañana en la sede de la firma en el distrito de San Isidro. De acuerdo al Anexo N° 2 las respuestas a las preguntas formuladas son las siguientes. La primera pregunta de la Guía de entrevista fue “¿Qué cualidades del auditor (internas como externas) considera usted proporciona, que el Informe de auditoría sea una herramienta confiable para los usuarios internos y externos de la información?”, la respuesta a dicha pregunta fue que las cualidades del auditor serían la independencia, la ética, la formación académica, incluyendo la capacitación respecto a las normativas. La segunda pregunta fue “Si tuviera que considerar solo dos cualidades de las antes mencionadas, ¿cuáles serían? Señalar una cualidad interna y otra externa. ¿Por qué?”. La respuesta a dicha pregunta fue la independencia y la formación académica del auditor por su importancia como bases para la preparación de su opinión respecto a los Estados Financieros elaborados por la Gerencia. La tercera pregunta fue ¿Cuáles considera son las mejores cualidades del Nuevo Informe de Auditoría? La respuesta a dicha pregunta fue el mayor uso del juicio profesional en situaciones significativas de la empresa, el cual debe ser señalado explícitamente. Ello engloba evaluar el tratamiento que le dio la 78 compañía frente al tratamiento que le dio el auditor. La cuarta pregunta fue ¿Tendrá algún impacto los requerimientos establecidos en el Nuevo Informe de Auditoría en los juicios establecidos por el auditor en el proceso de auditoría? La respuesta a la pregunta antes señalada fue que el impacto se centraría en la responsabilidad de la exposición de mayor información, la cual puede dar pie a ser cuestionada respecto a los juicios empleados por el auditor para emitir su opinión luego de haber concluido frente a un asunto de auditoría. La quinta pregunta fue ¿Considera Ud. que el nuevo informe de auditoría es una mejorada herramienta para la toma de decisiones? ¿Por qué? La respuesta fue que el nuevo informe no resultaría ser una mejorada herramienta, pues la mayor información que se revelará se encuentra ya en las notas dentro del informe que elabora la gerencia y que revelarlo en el informe solo resultaría un respaldo del auditor frente a sus conclusiones. Dicha exposición explícita en el informe de auditoría brindaría mayor confianza a los usuarios, pues la opinión del auditor se encontraría mayor respaldada y justificada. Pero para fines de tomar decisiones habría iguales decisiones empleando el mismo informe de auditoría frente al nuevo informe de auditoría, pues los detalles revelados en el nuevo informe se encontrarían ya detallados en las notas del informe. La sexta pregunta fue ¿Cuáles serían los retos para el Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría respecto a las empresas como a los auditores? La respuesta a la sexta pregunta fue que los retos para 79 el país radica en un mayor conocimiento por parte del usuario y del auditor y que justamente ello es parte de una de las razones para la demora de su implementación en el Perú. La séptima pregunta fue ¿Cuáles serían las principales dificultades para su aplicación? La respuesta frente a las principales dificultades radica en la resistencia al cambio, pues el actual informe tiene una larga trayectoria y otra dificultad resultaría la exposición de la información explícita que se revelará en el nuevo informe. La octava pregunta fue ¿Considera Ud. que hay resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría en el país? ¿Por qué? La respuesta a dicha pregunta fue que no hay una resistencia sino que existe un factor denominado “falta de conocimiento” como deficiencia para poder estar preparados para su aplicación. Ello y junto con la exposición explícitas del juicio del auditor serían las principales razones de su desfasada aplicación en el país. La siguiente pregunta fue ¿Qué ente regulador, teniendo responsabilidades similares al PCAOB en la realidad americana, debería liderar la aplicación de las Normas Internacional de Auditoría en el país? ¿Por qué y que atributos le faltarían para realizar una labor similar? La respuesta a la novena pregunta fue que el ente regular existe en el país y es la Superintendencia de Mercado y Valores (SMV), la cual está en constante capacitaciones para fortalecer su labor, por lo cual aún se encuentra en una etapa de desarrollo. Ello le permitirá tener revisiones más rigurosas y 80 paulatinamente la realidad americana será una realidad cada vez más cercana para el país que resultará como un modelo a seguir. La penúltima pregunta fue Para favorecer la independencia del auditor, ¿está de acuerdo en establecer una política de rotación de auditores para las empresas supervisadas en la realidad peruana? La respuesta a dicha pregunta fue que sí sería adecuado establecer una política de rotación de auditores que se base tanto en el cambio del equipo auditor como de la firma auditora. Si bien en la realidad peruana no han surgido acontecimientos que han afectado la independencia de las firmas, la rotación debe ser como un control preventivo y no esperar a que algún acontecimiento paralelo a la realidad americana ocurra para recién implementarlo. Si bien las firmas tienen sus propias políticas de rotación como entidades reguladoras (SBS), no existe aún regulación mandataria para ello. No obstante, dicha rotación implicaría un mayor tiempo en el proceso de transición para el conocimiento del negocio y del sector por parte del equipo e auditor y, naturalmente, mayor tiempo invertido. Finalmente, la última pregunta fue ¿Se podría establecer reglas más específicas para buscar una mayor independencia del auditor frente al ente auditado? ¿Tiene alguna propuesta? La respuesta a dicha pregunta fue que se podrían establecer reglas más estrictas similares a las que propone la PCAOB en la realidad americana, las cuales se basan en las NIAs y sostiene que debería y que no debería hacerse, no obstante, el establecimiento de reglas no impediría la ocurrencia de eventos no 81 éticos. Un símil como comparativo que se señaló en la entrevista fue respecto a los temas de corrupción. En el que hay leyes mandatarias que impone el gobierno para sancionar a personas que comentan dichos actos, pero que aun así las personas comenten sin importar el castigo que ello implique. Una mayor independencia radica en el juicio de la persona en relación a su formación respecto a temas éticos como una suerte de valor intrínseco, lo cual sería el primer filtro para evitar cualquier circunstancia en que la independencia del auditor se vea amenazada. La segunda entrevista se realizó el lunes 07 de noviembre de 2016 a las 8:30 horas de la mañana con el Socio de la firma PwC Pablo Saravia en el distrito de San Isidro. De acuerdo al Anexo N° 2 las respuestas a las preguntas formuladas son las siguientes. La primera pregunta se respondió conjuntamente con la segunda pregunta de la Guía de entrevista las cuales son “¿Qué cualidades del auditor (internas como externas) considera usted proporciona, que el Informe de auditoría sea una herramienta confiable para los usuarios internos y externos de la información?” y “Si tuviera que considerar solo dos cualidades de las antes mencionadas, ¿cuáles serían? Señalar una cualidad interna y otra externa. ¿Por qué?” las respuestas a dichas preguntas son la independencia y la competencia. Pues el mercado tanto los inversionistas, accionistas, directores, bancos, acreedores, clientes, el estado, empleados, entre otros, buscan que los Estados Financieros 82 plasmen la realidad financiera real en un periodo determinado. Para saber si dicha información es confiable buscan a un especialista externo a la compañía para que emita una opinión de la razonabilidad de los Estados Financieros. Este debe contar con ciertas características para dar la confianza necesaria al mercado. La primera es que sea independiente, pues la confianza se construye con la independencia, la cual debe ser imparcial y, asimismo, con la competencia, que vendría a ser todo el conjunto de las experiencias y capacitaciones, lo cual haga de la persona un experto en su área. La tercera pregunta fue ¿Cuáles considera son las mejores cualidades del Nuevo Informe de Auditoría? La respuesta a dicha pregunta fue que el Nuevo Informe de Auditoría es mucho más descriptivo, por lo cual ello sería un reto para resaltar más la profesión del auditor y su importancia sobre la sociedad. Particularmente, al entrevistado tiene una aceptación positiva frente al Nuevo Informe, pues reta a la profesión a realizar un proceso de auditoría en el que se debe plasmar cómo el profesional ha auditado los Estados Financieros. No obstante, existe un sector de profesionales que no tienen una aceptación positiva del nuevo informe debido a lo que involucraría su elaboración. Por otro lado, parte de esa revelación lo conforman los principales asuntos de auditoría, que es un requerimiento para las empresas que cotizan en la Bolsa. Es por ello que este modelo será único para cada empresa incluso si estás tienen una estructura y/o desenvolvimiento similar. Con el Nuevo Informe de Auditoría sería, 83 finalmente, un “Informe”, pues este “informará” sobre la conclusión, el tratamiento y asuntos relevantes que surgieron en base a la auditoría y que ameritan su revelación al mercado. Si bien el antiguo modelo funcionó años atrás, este ha ido evolucionando debido a que el mercado tiene mayores necesidades para informarse respecto a las empresas. La cuarta pregunta fue ¿Tendrá algún impacto los requerimientos establecidos en el Nuevo Informe de Auditoría en los juicios establecidos por el auditor en el proceso de auditoría? La respuesta a la pregunta antes señalada fue que el Nuevo Informe de Auditoría sí tendrá un impacto sobre los juicios del auditor, pues implicaría una evaluación cuantitativa y cualitativa de los KAM. Ello, a su vez, demandaría mayor tiempo de revisión por parte de la Gerencia como por parte del auditor, y ello es un punto esencial a tomar en cuenta, pues ya existen tiempos establecidos para la presentación del Informe al mercado, por lo que el factor oportunidad deberá ser adecuadamente manejado por los profesionales. La quinta pregunta fue ¿Considera Ud. que el nuevo informe de auditoría es una mejorada herramienta para la toma de decisiones? ¿Por qué? La respuesta fue que el si considera al nuevo informe como una mejorada herramienta. Desde el punto de vista de inversionista los Estados Financieros, que actualmente son elaborados bajo las IFRS son informes más extensivos en su revelación y ello demanda mayor tiempo de revisión y; por tanto, la toma de decisiones se prolonga. Gracias al Nuevo Informe nuevo informe le dará a manera de 84 resumen los principales puntos de atención bajo la perspectiva del auditor. Desde el punto de vista del accionista, que es el usuario interno, este podrá ver puntos importantes como el principio de empresa en marcha, goodwill no reconocidos y poder ver los riesgos que está enfrentando sus inversiones. Desde el punto de vista de la Gerencia, la cual realiza estimaciones contables u otros supuestos significativos, el Nuevo Informe le permite verificar ello con las conclusiones del auditor frente a los mismos asuntos. La sexta pregunta fue ¿Cuáles serían los retos para el Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría respecto a las empresas como a los auditores? La respuesta a la sexta pregunta fue que el principal reto en la realidad peruana es que se debe hacer docencia con todos los partícipes del mercado incluyendo a los mismos auditores, ello enfocado más a las pequeñas firmas pequeñas, dado que no cuentan con capacitaciones. Aquí debe intervenir el Colegio de Contadores Públicos, las universidades y gremios. Por otro lado, otro reto sería el cuestionamiento del juicio del auditor. La séptima pregunta fue ¿Cuáles serían las principales dificultades para su aplicación? La respuesta frente a las principales dificultades radica en que existe desinterés por parte de los partícipes como lo fue en un inicio frente a las IFRS. La segunda dificultad vendría a ser la poca educación y difusión a todos los partícipes en mayor o menor medida. La octava pregunta fue ¿Considera Ud. que hay resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de 85 Auditoría en el país? ¿Por qué? La respuesta a dicha pregunta fue que no se considera que exista una “resistencia”, sino que es un proceso no solo de traducción sino de capacitación y de entendimiento de las normas. Por lo que dicho proceso demanda tiempo y respeta las facetas con los que cuenta dicho proceso. La siguiente pregunta fue ¿Qué ente regulador, teniendo responsabilidades similares al PCAOB en la realidad americana, debería liderar la aplicación de las Normas Internacional de Auditoría en el país? ¿Por qué y que atributos le faltarían para realizar una labor similar? La respuesta a la novena pregunta fue que si se hace un símil como la realidad americana, en el Perú sería la SMV. No obstante el estado debe promulgar leyes similares a la realidad americana para darle autoridad a la SMV. Este ente se enfoca más en la docencia y no es estricto pues no cuenta con herramientas legales para hacerlo. Por otro lado, el PCAOB nació de un escándalo contable en el año 2001 mientras que la SMV no nació sobre un escándalo contable sino como un ente supervisor, por lo cual la SMV debe crear un ente similar a la PCAOB, pues la SMV lo tiene como un departamento dentro de esta. Por lo que el Estado debe dictar leyes similares a la realidad americana para que la SMV replique los esfuerzos de la PCAOB. Para ello se necesitará no solo de fondos sino de capital humano especializado. En el caso de la PCAOB, el capital humano está conformado por ex socios de firmas que son personas idóneas para realizar las revisiones. La penúltima pregunta fue Para favorecer la 86 independencia del auditor, ¿está de acuerdo en establecer una política de rotación de auditores para las empresas supervisadas en la realidad peruana? La respuesta a dicha pregunta fue que el entrevistado no está de acuerdo con la política de rotación de la firma, pero si con las rotación del socio de. Más bien se considera que la firma debe permanecer, pero el socio si debe de rotar por temas de independencia. No obstante, señala que sí existe una norma de que los socios deben rotar cada cinco años, pero no respecto a la de la rotación de la firma. De ello, sostiene que hay dos grupos, los cuales están de acuerdo con una política de rotación favoreciendo una mayor independencia del auditor y; por otro lado, no están de acuerdo con la rotación de auditores debido al mayor tiempo que se invertirá en el conocimiento del negocio como en sus principales riesgos. Finalmente, la última pregunta fue ¿Se podría establecer reglas más específicas para buscar una mayor independencia del auditor frente al ente auditado? ¿Tiene alguna propuesta? La respuesta a dicha pregunta fue las firmas grandes cuentan con sus reglas internas respecto a la independencia del auditor. El socio considera que las actuales reglas que existen en las firmas son suficientes. No obstante, el entrevistado sugiere como propuesta que existen servicios no permitidos que la firma no puede brindar cuando ya se está brindando el servicio de auditoría financiera. Por lo tanto, la propuesta sería que la SMV mantenga un listado de todos los servicios no permitidos al auditor y a la firma de auditoría. Esto ya existe en la 87 norma americana, por lo que se podría hacer un símil adaptándolo para propósitos peruanos. La tercera entrevista se realizó el miércoles 23 de noviembre de 2016 a las 8:00 horas de la mañana con el Socio de la firma EY Víctor Burga en el distrito de San Isidro. De acuerdo al Anexo N° 2 las respuestas a las preguntas formuladas son las siguientes. La primera pregunta se respondió conjuntamente con la segunda pregunta de la Guía de entrevista las cuales son “¿Qué cualidades del auditor (internas como externas) considera usted proporciona, que el Informe de auditoría sea una herramienta confiable para los usuarios internos y externos de la información?” y “Si tuviera que considerar solo dos cualidades de las antes mencionadas, ¿cuáles serían? Señalar una cualidad interna y otra externa. ¿Por qué?” las respuestas a dichas preguntas son la independencia, competencia profesional; es decir, que el auditor debe estar constantemente entrenado y el escepticismo profesional. El entrevistado recalca que no hay un orden de prioridad en las cualidades, dado que todas estas son sumamente importante para el trabajo de auditoría. No obstante, considera que el tema que está teniendo mucha relevancia y preocupación es la independencia, dado que se está buscando que de fondo y apariencia el auditor sea completamente independiente. Adicionalmente, señala que las firmas brindan cursos de independencia en los que se señala situaciones específicas en los que su independencia podría estar en juego, los servicios que pueden brindar 88 las firmas mientras brindan el servicio de auditoría y otros temas relacionados que divulgan con los empleados de la firma. La tercera pregunta fue ¿Cuáles considera son las mejores cualidades del Nuevo Informe de Auditoría? La respuesta a dicha pregunta fue que el nuevo informe de auditoría brindará mayor información a los usuarios respecto a las áreas de preocupación del auditor y el tipo de enfoque que le dio el auditor. Ello anteriormente no se detallaba de manera explícita en el informe. Este nuevo informe es mucho más descriptivo, porque brinda conclusiones particulares de los KAM y una conclusión final respecto a la a los Estados Financieros en su conjunto. La cuarta pregunta fue ¿Tendrá algún impacto los requerimientos establecidos en el Nuevo Informe de Auditoría en los juicios establecidos por el auditor en el proceso de auditoría? La respuesta a la pregunta antes señalada fue que no es un tema que cambie el juicio, dado que su juicio siempre se ha basado sobre las Normas Internacionales de Auditoría. El impacto radicaría en cómo es comunicado a los usuarios para evitar más de una interpretación, pues debe ser entendido de la misma manera como lo entendió el auditor. Ello significa que se tendrá mayor cuidado con la declaración explícita del juicio profesional, porque puede ser cuestionado conjuntamente con las decisiones que el auditor realice. La quinta pregunta fue ¿Considera Ud. que el nuevo informe de auditoría es una mejorada herramienta para la toma de decisiones? ¿Por qué? La respuesta fue que el nuevo informe de auditoría si resultaría ser una 89 mejorada herramienta para la toma de decisiones, pues permitirá a los usuarios entender, bajo los ojos del auditor, los procesos y conclusiones a los que éste llegó. El usuario estará más seguro que el auditor ha entendido a la industria y sus riesgos. La sexta pregunta fue ¿Cuáles serían los retos para el Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría respecto a las empresas como a los auditores? La respuesta a la sexta pregunta fue que los retos son; por el lado del auditor, la oportunidad de la presentación de los borradores tentativos del informe a la gerencia para la presentación cómo sería el dictamen final. El reto; por el lado de las empresas, es entender que el nuevo informe traería beneficios para la entidad. Otro reto es la capacitación tanto del auditor como de los usuarios, no obstante, el entrevistado considera que no resultaría un gran problema, pues existen modelos de empresas que ya lo han aplicado y que estos modelos pueden ser replicados en nuestro país. La séptima pregunta fue ¿Cuáles serían las principales dificultades para su aplicación? La respuesta frente a las principales dificultades podría resultar en el detallismo del auditor por establecer un extenso listado de puntos identificados que serían de conocimiento público, los cuales puedan ser objetados por la entidad. Asimismo, otra dificultad sería el necesario entrenamiento de las personas implicadas en el proceso del nuevo informe tanto a los auditores y a los usuarios. La octava pregunta fue ¿Considera Ud. que hay resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú respecto a la aplicación del Nuevo 90 Informe de Auditoría en el país? ¿Por qué? La respuesta a dicha pregunta fue que no se considera que exista una resistencia, sino que es parte de un proceso respecto al entendimiento y el impacto de las normas. Ello implica más trabajo para el auditor y mayores costos que las entidades pueden no estar dispuestas a solventarlo dado que aún no entienden los beneficios que ello traería. La siguiente pregunta fue ¿Qué ente regulador, teniendo responsabilidades similares al PCAOB en la realidad americana, debería liderar la aplicación de las Normas Internacional de Auditoría en el país? ¿Por qué y que atributos le faltarían para realizar una labor similar? La respuesta a la novena pregunta fue que en Perú el ente similar sería la SMV. Según el entrevistado, está actualmente supervisa el trabajo del auditor. Sin embargo, la SMV aún no tiene facultades legales, por lo que el estado debe darle tales para cumplir labores similares a la PCAOB como en la realidad americana. La penúltima pregunta fue Para favorecer la independencia del auditor, ¿está de acuerdo en establecer una política de rotación de auditores para las empresas supervisadas en la realidad peruana? La respuesta a dicha pregunta fue que el entrevistado fue que debería haber una rotación de socios, pero no necesariamente de la firma auditora. Lo más apropiado es que haya una rotación del equipo y no de la firma, pues ello demandaría más tiempo en el conocimiento de la entidad y la identificación de los riesgos. Finalmente, la última pregunta fue ¿Se podría establecer reglas más específicas para buscar una mayor 91 independencia del auditor frente al ente auditado? ¿Tiene alguna propuesta? La respuesta a dicha pregunta es que se considera que las que tiene cada firma de auditoría son suficientes, dentro de las cuales tienen reglas respecto a temas de independencia. La cuarta y última entrevista se realizó el miércoles 01 de febrero de 2015 9:30 horas de la mañana con la Socia de la firma KPMG Gloria Gennell en el distrito de San Isidro. De acuerdo al Anexo N° 2 las respuestas a las preguntas formuladas son las siguientes. La primera pregunta fue “¿Qué cualidades del auditor (internas como externas) considera usted proporciona, que el Informe de auditoría sea una herramienta confiable para los usuarios internos y externos de la información?” la respuesta fue que dichas cualidades serían la independencia, la firma a la cual pertenece el auditor, sus conocimientos técnicos, lo cual tiene que ver con el expertis de la personas. La segunda pregunta es “Si tuviera que considerar solo dos cualidades de las antes mencionadas, ¿cuáles serían? Señalar una cualidad interna y otra externa. ¿Por qué?” la respuesta a dicha pregunta fueron la independencia y el conocimiento técnico del auditor, lo cual dará un valor agregado a sus clientes y a terceros. Por otro lado, la tercera pregunta fue “¿Cuáles considera son las mejores cualidades del Nuevo Informe de Auditoría?” la principal cualidad que considera la socia es que el Nuevo Informe permitirá que haya mayor transparencia en la información y que los stakeholders puedan tener conocimiento sobre los principales riesgos 92 respecto a la entidad. Por lo que al exponer los riesgos y las áreas de riesgos permitirá que cree una mayor discusión y comunicación entre el Comité de la entidad y los auditores. La cuarta pregunta fue la siguiente “¿Tendrá algún impacto los requerimientos establecidos en el Nuevo Informe de Auditoría en los juicios establecidos por el auditor en el proceso de auditoría?” según la socia no considera que exista un impacto sobre los juicios del auditor, pero si para los nuevos inversionistas dada su explicitud de dichos juicios. La quinta pregunta fue “¿Considera Ud. que el nuevo informe de auditoría es una mejorada herramienta para la toma de decisiones? ¿Por qué?” la socia considera que el nuevo informe sí resultaría ser una mejorada herramienta dado la exposición de los riesgos en el informe. La siguiente pregunta fue “¿Cuáles serían los retos para el Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría respecto a las empresas como a los auditores?” dentro de los retos para el Perú, la socia señaló que uno de ellos sería llegar a un consenso respecto a los puntos que se revelarán entre las firmas auditoras y cómo serán esos puntos comunicados al cliente como a terceros reguladores. Asimismo se preguntó “¿Cuáles serían las principales dificultades para su aplicación?” dentro de dichas dificultades se señaló que, para las empresas, su principal dificultad sería comprender la revelación por parte del auditor como hacer explícitos sus riesgos. Así también, otra dificultad sería no mantener un cronograma oportuno de entrega de borradores para la revisión anticipada por parte 93 del cliente. Finalmente, una dificultad sería no llegar a un acuerdo entre el cliente y el auditor, por lo que se debería llegar a un punto medio entre el cliente y lo que el auditor expondrá. Por otro lado se preguntó lo siguiente “¿Considera Ud. que hay resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría en el país? ¿Por qué?” para lo cual se señaló que no se considera que exista una resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú, sino que es un proceso largo para la aprobación de las normas y para la traducción de estas al idioma del país. La siguiente pregunta fue “¿Qué ente regulador, teniendo responsabilidades similares al PCAOB en la realidad americana, debería liderar la aplicación de las Normas Internacional de Auditoría en el país? ¿Por qué y que atributos le faltarían para realizar una labor similar?”. Para dicha pregunta la respuesta fue que el ente más cercano sería la SMV, aunque se considera que aún no se encuentran capacitados para tener una labor similar al ente americano. Un regulador Peruano con tales características debe tener un respaldo por el Estado y crean una división o comité de personas capacitados. Por otro lado, entes como la SBS, los cuales son reguladores para las auditorías de entidades financieras, deben también formar parte de dicho comité. La siguiente pregunta fue “Para favorecer la independencia del auditor, ¿está de acuerdo en establecer una política de rotación de auditores para las empresas supervisadas en la realidad peruana?”. La pregunta a dicha respuesta fue que sí se considera que 94 tiene que haber una rotación o de firmas o del equipo, dado que ello ayudaría a tener otras visiones, la continuidad podría ocasionar que se rompa la independencia. Dentro de las desventajas resultaría incurrir en mayores tiempos por parte de las nuevas auditorías sobre el cliente. Finalmente, la última pregunta es “¿Se podría establecer reglas más específicas para buscar una mayor independencia del auditor frente al ente auditado? ¿Tiene alguna propuesta?” dentro de las propuestas sería establecer los servicios que pueden brindarse cuando se brinda el servicio de auditoría, no obstante, se señaló que incluso así hubiera una lista establecida por la SMV, en el caso de KPMG tiene políticas aún más restrictivas, los cuales aplican para clientes nacionales como del exterior. Sin embargo, sería mucho más fácil respecto a los clientes nacionales, dado que los del exterior también están regulados por la SEC y la IAASB. Para aquellas firmas que no formen parte de las BigFour sería mucho más complicado tener por seguro que empleen dicha relación de servicios. 95 Conclusiones y recomendaciones Conclusiones Las conclusiones de la presente tesis se darán acorde a los acápites y las hipótesis planteadas:  La primera conclusión de la presente tesis es respecto al juicio profesional del auditor, el cual se concluye que el juicio profesional es el criterio empleado por el auditor en una circunstancia determinada, mediante el cual discierne, entre diversas alternativas, cual es la mejor de estas para tomar la mejor decisión frente a dicha situación.  La segunda conclusión es respecto al nuevo informe como parte del segundo capítulo y como resultado de la hipótesis específica número dos. La aplicación del nuevo informe es un proceso largo que implica muchas variables. Existen retos y dificultades para su futura aplicación, que son principalmente, la capacitación a todos los usuarios - desde el auditor hasta la gerencia. Asimismo, la información, que debe ser desde traducida e interpretada demanda tiempo para que pueda estar a disposición de todos los usuarios. Esto se suma al proceso de aplicación en el país que está a cargo del Consejo Directivo de la Junta de Decanos del Perú. Otro reto a señalar es que existirá información que se hará explícita que anteriormente no lo era como lo es la revelación de 96 los juicios, es decir de las razones de porque el auditor llego a tener una determinada conclusión sobre un tema en particular. Esta aplicación, que traerá también beneficios generará mayor confianza sobre la opinión del auditor, pues tendrá una estructura más detallista y completa. Ello se logra de la mano de las normas relacionadas a que dicha aplicación se haga posible. Dentro de estas se encuentran la ISA 700 respecto a la formación de la opinión sobre los Estados Financieros, la ISA 706 sobre el párrafo de énfasis y otros asuntos en el Informe de Auditoría, la ISA 200 sobre los objetivos del informe del auditor independiente y del proceso de auditoría, la ISA 220 respecto al control de calidad, la ISA 265 respecto a las Comunicaciones con la Gerencia por deficiencias del Control Interno y la ISA 701 respecto a los temas claves de auditoría en el informe del auditor.  La tercera conclusión es respecto al tercer acápite de la tesis y como resultado de la hipótesis general número uno e hipótesis específica número 1. Las cualidades extrínsecas e intrínsecas serán determinantes en el auditor para que este brinde un servicio de calidad, el cual generará mayor confianza frente a los usuarios. Luego de las indagaciones tanto en las entrevistas como en las fuentes bibliográficas se considera que la pericia como la independencia – cualidades intrínsecas- y la metodología como el control de calidad – cualidades extrínsecas son factores que 97 sumaran para que los usuarios depositen mayor confianza sobre el informe de auditoría y, por tanto, en la opinión del auditor. Dentro de ello se recalca la importancia de la independencia como cualidad intrínseca que se plasmó en la presente tesis como un factor esencial. De ello se desarrolló respecto a una posible política sobre la rotación de auditores y propuestas a favor de la independencia. Mientras que se resaltó la cualidad extrínseca de calidad de control, en el que se desarrolló la labor de la PCAOB como un modelo americano para la realidad peruana. Así la SMV sería el ente a quien le correspondería tomar una labor de supervisión, el cual podría tener mayor autoridad con ayuda estatal. Recomendaciones Las recomendaciones de la siguiente tesis son las siguientes:  Incentivar y fortalecer las capacitaciones a todos los participantes que estén involucrados en el uso de la información financiera como son los usuarios internos, externos y los auditores, en el que dicho movimiento esté liderado por el ente regulador del país (SMV) junto con el Colegio de Contadores del Perú para crear un ambiente propicio para la futura aplicación del nuevo informe de auditoría. 98  Considerar otorgar una facultad legal a la SMV por parte del estado para que esta tenga la autoridad de poder cumplir similares roles como la PCAOB, la cual tiene potestad legal sobre las firmas auditoras en la realidad americana.  Sugerir que la SMV plantee una relación de servicios que las firmas auditoras deban seguir mientras se encuentran brindando el servicio de auditoría para promover una mayor independencia como se da en la realidad americana, en el que se encuentra descrito en la página oficial de la SEC en el que se detalla como servicios prohibidos los siguientes: bookkeeping, financial information systems design and implementation, appraisal or valuation services, fairness opinions, or contribution-in-kind reports, actuarial services, internal audit outsourcing services, management functions or human resources, broker-dealer, investment adviser, or investment banking services and legal services and expert services unrelated to the audit. (SEC : 2007) 99 Referencias bibliográficas BUSINESS DICTIONARY 2016 “Web Finance”. Business Dictionary. Consulta: 5 de enero de 2015. http://www.businessdictionary.com/definition/benchmark.html CAMPBELL, D.T. Y STANLEY, J.C. 1973 Diseños Experimentales y Cuasi-experimentales de Investigación. Buenos Aires: Editorial Amorrortu. CENTER FOR AUDIT QUALITY (CAQ) 2011 In-Depth Guide to Public Company Auditing: The Financial Statement Audit Fecha de consulta: 09 de enero de 2016. https://www.pwc.com/us/en/audit-assurance-services/assets/in-depth- guide-to-public-company-auditing.pdf CNN 2002 Report: Enron execs hid losses, made millions. Consulta: 24 de setiembre de 2016. http://edition.cnn.com/2002/LAW/02/02/enron.report/ Costigan, R.D., Ilter 1998 “Confianza organizacional”. Revisión de literatura. Consulta: 6 de enero de 2016. http://ponce.inter.edu/cai/tesis/alsantiago/cap2.htm 100 ECONOMÍA 2014 PwC replaces Deloitte as world's largest firm. February 2016 by Julia Irvine. 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PCAOB: Public Company Accounting Oversight Board 11. PwC: PricewaterhouseCoopers 12. SBS: Superintendencia de Banca y Seguros 13. SEC: Securities and Exchange Commission 14. SMV: Superintendencia del Mercado de Valores 15. SUNAT: Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria 107 Glosario 1. Benchamark: Estándar, o un conjunto de normas, utilizado como punto de referencia para evaluar el desempeño o el nivel de calidad. 2. Big Four: es el término en inglés utilizado para referirse a las firmas más importantes del mundo en el sector de la consultoría y auditoría las cuales son: PwC, Deloitte, Ernst & Young y KPMG. 3. Factores extrínsecos: hace referencia a los factores que no dependen del auditor y que influyen en este sobre el desenvolvimiento de sus actividades como profesional. 4. Factores intrínsecos: hace referencia a los factores que dependen del auditor y que influyen en este sobre el desenvolvimiento de sus actividades como profesional. 5. Firma: hace referencia a las sociedades que brindan servicio de auditoría. 6. Goodwill: Es un activo intangible que surge cuando un comprador adquiere un negocio existente. En otras palabras, es la diferencia entre el importe pagado y el valor en libros de la entidad. 7. Juicio profesional: criterio empleado por el auditor en una circunstancia determinada, mediante el cual discierne, entre diversas alternativas, cuál es la mejor de estas para tomar la mejor decisión frente a dicha situación. 8. Materialidad: La información es material o tiene importancia relativa si su omisión o expresión inadecuada pudiera influir en las decisiones que 108 los usuarios adoptan a partir de la información financiera de una entidad que informa específica. En otras palabras, materialidad o importancia relativa es un aspecto de la relevancia específico de la entidad, basado en la naturaleza o magnitud, o ambas, de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de una entidad individual. Asimismo, en auditoría financiera, materialidad alude al importe cuantificable en base al cual se determinarán los rubros a auditar. 9. Sarbanes-Oxley: Es una ley federal de los Estados Unidos que establece requisitos nuevos o ampliados para todas las juntas de empresas públicas estadounidenses, empresas de administración y contabilidad pública. 10. Usuarios de la información financiera: hace referencia a aquellos usuarios dentro de la entidad (gerencia, comité, otros) como fuera de esta (inversionistas, reguladores, otros), cuyo intereses parten de la información que expone la entidad de manera pública como invertir en esta, determinar contribuciones a partir de sus cifras, otros. 109 Anexos Anexo N° 1 PONTIFICIA UNIVERSIDAD CATOLICA DEL PERU FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES CURS O DE SEMINARIO DE INVESTIGACION MATRIZ DE CRITERIOS PARA IDENTIFICAR PROBLEMAS a b c d Criterios Basicos para Identificar Problemas I D n D R L D i c i D e A N i i F E s E N u s C e s p T o m s am c m o m c a f t l e r i t l p r p r p o r i r Nº de Veces Descripcion del problema o situación i ó m t o si e i m l r e c i Nº de c r a a r e de problemática r p r a i d n i c Prioridada i t c s d Ocurrencia i a i t m a c e c t c i i i a s n s i i n i n i i a v o o d m c m v e c a c ov s a n n e o i o o n i s i n o s e e s a t a a e s s s o s s s Condiciones que permiten que la opinión del auditor resulte ser más confiable para los 1 1 2 1 usuar ios de los Estados Financieros. INST RUCCIONES 1º En la columna "a" deberas de nombrar una parte de la realidad o area, debes de nombrar 2º A esa parte de la realidad o area le aplicaremos los criterios para identificar problemas 3º Luego tendras que colocar el nùmero 1 en cada casillero del criterio que piensas que esta relacionado con los criterios de la columna "b" Pudes tener mas de un criterio que este relacionado con la situación problemática 4º Luego sumas las veces que aparecen el numero 1 en la columna "c" y obtendrás el número de ocurrencias 5º Luego determinaras las prioridades de acuerdo al máximo número de ocurrencia. 6º Luego lo relacionaras con algun criterio academico colocando el nombre correspondiente 7º Luego lo relacionaras con algun criterio gerencial colocando el nombre correspondiente. Anexo N° 2 A) Guía de entrevista Entrevistador: La presente encuesta tiene la finalidad de recabar información respecto a temas relacionados con la Auditoría Financiera para contrastar los datos sostenidos en una investigación académica de la carrera de Contabilidad de la Pontifica Universidad Católica del Perú. Recopilación de datos del entrevistado: 1) ¿Cuál es su centro laboral? 2) ¿Cuál es su cargo en la empresa? 3) ¿Cuál es su nombre? Preguntas: 1. ¿Qué cualidades del auditor (internas como externas) considera usted proporciona, que el Informe de auditoría sea una herramienta confiable para los usuarios internos y externos de la información? 2. Si tuviera que considerar solo dos cualidades de las antes mencionadas, ¿cuáles serían? Señalar una cualidad interna y otra externa. ¿Por qué? 3. ¿Cuáles considera son las mejores cualidades del Nuevo Informe de Auditoría? 4. ¿Tendrá algún impacto los requerimientos establecidos en el Nuevo Informe de Auditoría en los juicios establecidos por el auditor en el proceso de auditoría? 111 5. ¿Considera Ud. que el nuevo informe de auditoría es una mejorada herramienta para la toma de decisiones? ¿Por qué? 6. ¿Cuáles serían los retos para el Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría respecto a las empresas como a los auditores? 7. ¿Cuáles serían las principales dificultades para su aplicación? 8. ¿Considera Ud. que hay resistencia por parte del Colegio de Contadores del Perú respecto a la aplicación del Nuevo Informe de Auditoría en el país? ¿Por qué? 9. ¿Qué ente regulador, teniendo responsabilidades similares al PCAOB en la realidad americana, debería liderar la aplicación de las Normas Internacional de Auditoría en el país? ¿Por qué y que atributos le faltarían para realizar una labor similar? 10. Para favorecer la independencia del auditor, ¿está de acuerdo en establecer una política de rotación de auditores para las empresas supervisadas en la realidad peruana? 11. ¿Se podría establecer reglas más específicas para buscar una mayor independencia del auditor frente al ente auditado? ¿Tiene alguna propuesta? 112 B) Ficha bibliográfica Comprensión y relevancia del informe de Publicado Artículo auditoría: Un análisis empírico realizado con Taylor & Francis, Ltdpor auditores, empresas y usuarios Autor Carrera ContabilidadAntonio Duréndez Gómez-Guillamón Fuente y Revista Española de Financiación y Especialidad Auditoría fecha de Contabilidad. Vol. 35 No 128 ( enero-marzo publicación 2006) Resumen de investigación: 1.- ¿De qué trata el artículo? Considerar: Espacio, periodo y caso El presente artículo trata acerca de lo útil que resulta ser el informe de auditoría tanto para los usuarios externos como para la compañía que está siendo auditada. Para ello, el artículo aborda dos principales temas; el primero de ellos es respecto la utilidad del informe que emite el auditor y; el segundo de ellos es acerca de cuán compresible resulta ser dicho informe. Con ello, el informe de auditoría resultaría una herramienta útil para la toma de decisiones. Objetivos: 2.- ¿Qué se propone este artículo? De acuerdo al artículo se señala que: "La investigación pretende obtener las percepciones que tienen los diferentes colectivos, que participan de manera directa o indirecta en la auditorúa de cuentas, sobre las variables cualitativas: la "la utilidad" de la auditoría financiera y el grado de "comprensión" del informe del auditor" ( Duréndez 2016: 34) Hipótesis: 3.- ¿Tiene hipótesis ? ¿Cuál es? La presente investigación plantea las dos siguientes hipótesis: H1: "Los auditores, empresas auditadas, entidades de crédito y analistas financieros manifiestan la misma percepción sobre la utilidad que se obtiene de la auditoría de cuentas anuales." ( Duréndez 2016: 35) H2:"Los auditores, empresas auditadas, entidades de crédito y analistas financieros manifiestan la misma percepción en cuanto a la comprensión del informe de auditoría de cuentas anuales". ( Duréndez 2016: 35) Marco teórico: 4.- Teorías y conceptos fundamentales para la invetigación: En la investigación hay una sección denominada "Revisión de la Literatura Empírica", en la que se puede encontrar las teorías empleadas: -Se señala diversos autores que abordan el tema de la utilidad de la auditoría como lo son Firth, Wilkerson, Gul, Pringle, entre otros. No obstante, hay otros autores que obtienen un resultado contrario como lo son Estes y Reimer, Libby, entre otros; en el que sostienen que el informe de auditoría carece de importancia para los usuarios. -También se señalan autores acerca de la comprensibilidad del informe de auditoría en los que destacan Bailey, Nair y Rittenberg, Mayper, entre otros; sin embargo, autores como Libby sostienen que no existe problemas en comprender el informe de auditoría por parte de los usuarios. -Así también, se señalan autores que han llevado a cabo estudios realizados en torno al mercado de capitales, que buscan tratar la importancia de la información en el dictamen del auditor a través de su impacto en los precios de las acciones sujetas a cotización. Dicho autores son, entre algunos, Firth, Ball, Walker y Whitterd, Banks y Kinney; no obstante, hay autores como Baskin, Alderman, Elliot, que sostienen que la importancia o relevancia que contiene el dictamen es nula o es mínima. (Duréndez 2016: 35) Metodología: 5.- ¿Cómo fue realizada la investigación? La metodología empleada para llevar a cabo la investigación fue a través de un diseño muestral; es decir, se realizaron encuestas de opinión para contrastar las hipótesis planteadas. Se encuestaron auditores de firmas de sociedades de auditoría como auditores ejercientes por cuenta propia. Por otro lado, también se llevaron a cabo entrevistas a empresas, que hayan sido auditadas tanto de manera mandatoria como voluntaria. Asimismo, se realizaron encuentas a entidades de crédito, que son básicamente aquellas que han concedido créditos a empresas que han sido auditadas. Finalmente, se encuestaron a Analistas Financieros, que son personas como inversionistas, que han utilizado la información auditada de las empresas. Luego de ello, se detalla el cálculo de errores muestrales, incluyendo datos como la muestra, las probabilidades de éxito como de error, el marco muestral y el nivel de confianza. Además, se detalla, que el alcance de la muestra es nacional; es decir, todo el Estado español. Por otro lado, para recolectar la información se ha utilizado el envío mediante fax como por envío postal.